gavel ECLI:NL:RBNHO:2022:5274 Rechtbank Noord-Holland , 06-05-2022 / AWB - 20 _ 6456

Eiseres exploiteert een webwinkel en verkoopt onder meer e-books, luisterboeken en abonnementen op e-books en/of luisterboeken. E-books en luisterboeken worden op fysieke dragers zoals elektronische opslagapparaten verkocht. Een koper kan er echter ook voor kiezen om deze enkel elektronisch te downloaden (de diensten). In geschil is of in het vierde kwartaal van 2019 op de diensten op grond van het neutraliteitsbeginsel het verlaagde tarief van toepassing is. De rechtbank is van oordeel dat dit niet het geval is.

spiralbound Uitspraak

Uitspraak

Rechtbank noord-holland

Zittingsplaats Haarlem

Bestuursrecht

zaaknummer: HAA 20/6456

uitspraak van de meervoudige kamer van 6 mei 2022 in de zaak tussen

[eiseres] N.V. c.s., gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres

(gemachtigden: mr. J. Kastelein en drs. O.L. Mobach),

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

Procesverloop

Eiseres heeft over het vierde kwartaal 2019 omzetbelasting op aangifte voldaan.

Eiseres heeft bezwaar gemaakt tegen het op aangifte voldane bedrag.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar afgewezen.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 maart 2022 te Haarlem. Namens eiseres zijn verschenen [naam 1] , [naam 2] , [naam 3] , [naam 4] , [naam 5] , [naam 6] , [naam 7] en [naam 8] , bijgestaan door gemachtigden voornoemd en [naam 9] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 10] , [naam 11] , mr. [naam 12] en mr. [naam 13] .

Overwegingen

Feiten

1. Eiseres exploiteert onder meer een webwinkel ( [bedrijf] ). Daar verkoopt ze onder meer e-books, luisterboeken en abonnementen op e-books en/of luisterboeken. E-books en luisterboeken (hierna: e-books) worden op fysieke dragers zoals elektronische opslagapparaten verkocht. Een koper kan er echter ook voor kiezen om e-books enkel elektronisch te downloaden (hierna wordt aan dit downloaden ook gerefereerd als: de diensten).

2. Eiseres doet ter zake van de webwinkel aangiften omzetbelasting op het (sub)nummer [aanslagnummer] . Voor de diensten heeft eiseres over het in geschil zijnde tijdvak op aangifte omzetbelasting voldaan naar het in artikel 9, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) genoemde algemene tarief. In bezwaar heeft eiseres gesteld dat de diensten aan het verlaagde tarief onderworpen zijn als genoemd in artikel 9, tweede lid, aanhef en letter a, van de Wet OB. Eiseres heeft daarom verzocht om teruggaaf van een deel van het op de aangifte voldane bedrag aan omzetbelasting. De diensten voor zover die verricht zijn aan afnemers die geen particulieren zijn, heeft eiseres bij het bezwaar buiten beschouwing gelaten.

3. Bij uitspraak op bezwaar van 23 oktober 2020 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat het verlaagde tarief toepassing mist op de diensten.

Geschil 4. In geschil is of in het vierde kwartaal van 2019 op de diensten op grond van het neutraliteitsbeginsel het verlaagde tarief van toepassing is, zoals eiseres stelt en verweerder bestrijdt.Tussen partijen is niet in geschil dat de leveringen en de diensten voor de toepassing van het neutraliteitsbeginsel als soortgelijke producten zijn te beschouwen.

5. Eiseres stelt dat het neutraliteitsbeginsel is geschonden zonder dat hiervoor een rechtvaardiging is. In 2019 waren volgens de Wet OB verschillende tarieven voor de omzetbelasting van toepassing op boeken en e-books die op fysieke dragers werden geleverd enerzijds en op de diensten bestaande uit de digitale verstrekking van e-books anderzijds. Dit is een ongelijke behandeling waarvoor in 2019 als gevolg van de wijziging van Richtlijn 2006/112/EG (hierna: de Btw-richtlijn) in 2018 geen objectieve rechtvaardigingsgrond meer bestond. Eiseres beroept zich in dit verband verder op een richtlijnconforme uitleg van post a.30 van Tabel I behorende bij de Wet OB (hierna: Tabel I). Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en teruggaaf van de teveel voldane omzetbelasting.

6. Verweerder stelt dat sprake is van een gerechtvaardigde verschillende behandeling van de leveringen en diensten. Ten eerste omdat het verlaagd tarief voor de diensten niet verplicht is voorgeschreven. Ten tweede omdat de zorgvuldige invoering van de wetswijziging nu eenmaal tijd heeft gevergd. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

7. Partijen zijn ter zitting overeengekomen dat, indien het verlaagde tarief vóór 1 januari 2020 van toepassing is op de diensten, alle in 2019 ter zake van de diensten te veel voldane omzetbelasting dient te worden teruggegeven naar aanleiding van deze procedure over het vierde kwartaal van 2019. Verweerder heeft ter zitting verder verklaard akkoord te zijn met het alsdan terug te geven bedrag, zijnde het totaal van de door eiseres in de brief van 21 januari 2022 genoemde bedragen, ad (€ [bedrag 1] + € [bedrag 2] + € [bedrag 3] + € [bedrag 4] =) € [bedrag 5]

Beoordeling van het geschil

De totstandkoming van het verlaagde tarief voor boeken

8. Lidstaten kunnen op grond van artikel 98 van de Btw-richtlijn een verlaagd tarief toepassen voor leveringen en diensten die behoren tot de categorieën genoemd in bijlage III. Op grond van artikel 98, tweede lid, tweede volzin, van de Btw-richtlijn, zoals deze luidde tot 4 december 2018, zijn de verlaagde tarieven niet van toepassing op langs elektronische weg verrichte diensten. In punt 6 van bijlage III bij de Btw-richtlijn is een categorie opgenomen die (tot 4 december 2018), voor zover relevant, betrekking had op de levering van boeken, op alle fysieke dragers, ook bij uitlening door bibliotheken, kranten en tijdschriften.

9. In Nederland is aan artikel 98 van de Btw-richtlijn en punt 6 van bijlage III bij de Btw-richtlijn inhoud gegeven in artikel 9, tweede lid, letter a, van de Wet OB, in samenhang met post a.30 van Tabel I behorende bij de Wet OB. Daarin is bepaald – voor zover relevant – dat in afwijking van het algemene tarief de omzetbelasting 6 percent bedraagt voor leveringen van boeken, met inbegrip van alle andere dan papieren fysieke dragers waarop de inhoud van een boek is aangebracht. Hiermee heeft Nederland dus de toepassing van het verlaagde tarief voor leveringen van boeken (op fysieke dragers) geregeld.

10. Vanaf 4 december 2018 maakte Europees recht ook een verlaagd tarief voor elektronisch verstrekte boeken (de diensten) mogelijk. Op 4 december 2018 is de Richtlijn (EU) 2018/1713 van de Raad van 6 november 2018 tot wijziging van Richtlijn 2006/112/EG, wat btw-tarieven op boeken, kranten en tijdschriften betreft (hierna: Richtlijn 2018/1713), in werking getreden. Ingevolge Richtlijn 2018/1713 is onder meer artikel 98, tweede lid, tweede volzin, gewijzigd. Deze tweede volzin luidt door de wijziging: “De verlaagde tarieven zijn niet van toepassing op langs elektronische weg verrichte diensten, met uitzondering van diensten die onder bijlage III, punt 6, vallen.” Verder zijn ingevolge Richtlijn 2018/1713 in punt 6 in bijlage III per 4 december 2018 de woorden “op alle fysieke dragers” vervallen. Punt 6, bijlage III, heeft vanaf die datum dan ook, voor zover relevant, betrekking op de levering van boeken, ook bij uitlening door bibliotheken, kranten en tijdschriften.

11. Per 1 januari 2020 heeft Nederland het verlaagde tarief voor elektronisch verstrekte boeken (de diensten) ingevoerd. Toen is de nieuwe post b.21 opgenomen in Tabel I, behorende bij de Wet OB. Deze luidt, voor zover relevant: “het langs elektronische weg leveren of uitlenen van uitgaven als bedoeld in post a 30 of het verlenen van toegang tot nieuwswebsites zoals die van dagbladen, weekbladen en tijdschriften”.

12. Volgens de parlementaire stukken van het Belastingplan 2020 is met post b.21 bedoeld gebruik te maken van de mogelijkheid die de Btw-richtlijn sinds Richtlijn 2018/1713 biedt om het bestaande verschil in de btw-behandeling van boeken, kranten en tijdschriften die op verschillende wijze worden geleverd of uitgeleend, te beëindigen. Het voorstel tot wijziging van de Wet OB in het Belastingplan 2020 strekt ertoe de toepassing van het verlaagde btw-tarief met ingang van 1 januari 2020 uit te breiden voor de levering of het uitlenen van onder meer boeken langs elektronische weg (elektronische uitgaven). Daardoor zal het voor de btw-behandeling niet meer uitmaken of een boek op papier of op een cd wordt geleverd (fysieke drager) of dat de gedigitaliseerde inhoud van een boek langs elektronische weg wordt aangeboden (vergelijk Kamerstukken II 2019/2010, 35302, nr. 3, p. 29-31)

13. Naar aanleiding van hetgeen partijen hebben aangevoerd is verder relevant dat het de lidstaten naar vaste jurisprudentie vrijstaat om van de in de categorieën van bijlage III bij de Btw-richtlijn genoemde prestaties nauwkeuriger te bepalen welke aan het verlaagde btw-tarief zullen worden onderworpen. De wijze waarop lidstaten een regeling instellen en handhaven is een aangelegenheid van de rechtsorde van de lidstaten. Daarbij hebben de lidstaten, zoals verweerder terecht heeft aangevoerd, een zekere beoordelingsvrijheid. Wanneer een lidstaat gebruikmaakt van de mogelijkheid om een verlaagd btw-tarief toe te passen op een in bijlage III bij de Btw-richtlijn genoemde categorie van prestaties, heeft hij de mogelijkheid om de toepassing van dit verlaagde btw-tarief te beperken tot concrete en specifieke aspecten van deze categorie (vergelijk HvJ EU 6 mei 2010, Commissie/Frankrijk, ECLI:EU:C:2010:253, pt. 28). Daarbij moeten de door het gemeenschapsrecht gestelde grenzen worden gewaarborgd. Concreet houdt dit onder meer in dat de lidstaten het beginsel van fiscale neutraliteit moeten eerbiedigen. Het is aan de nationale rechter om na te gaan of de toepassing van de nationale regeling die in het hoofdgeding aan de orde is, in overeenstemming is met het beginsel van fiscale neutraliteit.

14. Het beginsel van fiscale neutraliteit verzet zich ertegen dat ondernemers die dezelfde handelingen verrichten, verschillend worden behandeld ter zake van de btw-heffing. Soortgelijke diensten, die dus met elkaar concurreren, mogen uit het oogpunt van de btw niet verschillend worden behandeld (zie bijvoorbeeld HvJ EU 27 april 2006, ECLI:EU:C:2006:257, H.A. Solleveld en J.E. van den Hout-van Eijnsbergen, punt 39). Het beginsel van fiscale neutraliteit omvat tevens het beginsel van het opheffen van concurrentievervalsingen die voortvloeien uit een verschillende behandeling vanuit het oogpunt van de btw (zie HvJ EU 3 mei 2001, Commissie/Frankrijk, ECLI:EU:C:2001:237, punt 22). Concurrentievervalsing is aangetoond zodra wordt vastgesteld dat diensten met elkaar concurreren en ongelijk worden behandeld vanuit het oogpunt van de btw (zie HvJ EU 29 maart 2001, Commissie/Frankrijk, ECLI:EU:C:2001:192, punten 45-47). Wanneer een verschil in behandeling tussen twee vergelijkbare situaties zich voordoet, kan de verschillende behandeling niettemin gerechtvaardigd zijn (HvJ EU 7 maart 2017, ECLI:EU:C:2017:174, Rzecznik Praw Obywatelskich (RPO), punt 41; het arrest RPO). Dat is het geval als voor het verschil in behandeling een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. De maatregel die heeft geleid tot het verschil in behandeling moet een legitiem doel nastreven en de gekozen middelen voor het bereiken van het doel moeten evenredig en noodzakelijk zijn om dat doel te bereiken.

Keuzevrijheid ten aanzien van digitale verstrekkingen van e-books

15. Volgens eiseres is het verlaagde tarief met betrekking tot de diensten reeds van toepassing per 1 januari 2019. Post b.21 is pas per 1 januari 2020 in de Wet OB opgenomen. Echter, de Nederlandse wetgever had het verlaagde tarief voor digitale leveringen van e-books al per 1 januari 2019 moeten invoeren. Al veel eerder was immers bekend dat het toepassen van het algemene tarief op die prestaties leidde tot schending van het fiscale neutraliteitsbeginsel. Het verschil in behandeling moest direct vanaf de inwerkingtreding van Richtlijn 2018/1713 worden gestopt.

16. Verweerder heeft in dit verband ten eerste aangevoerd dat invoering van het verlaagde tarief voor de digitale diensten met betrekking tot e-books ook na de inwerkingtreding van de Richtlijn 2018/1713 niet verplicht was. Een rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling kan erin bestaan dat Nederland de rechtszekerheid wil beschermen door alle elektronische diensten te belasten tegen het normale tarief. Een vergelijkbare rechtvaardiging is immers geaccepteerd in het arrest RPO. Bovendien stelt verweerder dat de rechter zich niet mag mengen in de periode die de wetgever nodig acht om zorgvuldige wetgeving in te voeren.

17. De rechtbank oordeelt als volgt. Artikel 98 van de Btw-richtlijn biedt aan de lidstaten de keuze om het verlaagde tarief voor een bepaalde categorie toe te passen. Daarbij mag een selectie binnen een categorie worden gemaakt. Echter, wel is vereist dat (onder andere) het neutraliteitsbeginsel in acht wordt genomen. Anders dan verweerder heeft gesteld, leidt de keuzemogelijkheid en in dat verband de beoordelingsvrijheid van de nationale wetgever er dus niet toe dat een lidstaat elke denkbare selectie mag maken.

18. Voorts is relevant het kader van het oordeel van het HvJ EU in het arrest RPO over de prestaties met betrekking tot e-books. Het oordeel betreft artikel 98, tweede lid, van de Btw-richtlijn, gelezen in samenhang met punt 6 van bijlage III, beide zoals deze luidden vóór 4 december 2018. Volgens het HvJ EU leidden de bepalingen tot een verschillende behandeling van de levering van digitale boeken langs elektronische weg en de levering van digitale boeken op een fysieke drager. Dit terwijl de twee situaties nochtans vergelijkbaar waren uit het oogpunt van het door de Uniewetgever met dit verlaagde tarief nagestreefde doel (te weten het bevorderen van lezen). Gezien het door partijen ter zitting gestelde dient ook in dit beroep ten aanzien van het neutraliteitsbeginsel de soortgelijkheid en dus het met elkaar in concurrentie treden als uitgangspunt te worden genomen. Dit betekent dat deze prestaties voor de btw in beginsel op gelijke wijze moeten worden behandeld. Dat de levering van een e-book op digitale wijze juridisch als dienst in de zin van de Btw-richtlijn is te kwalificeren, maakt dit naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Het neutraliteitbeginsel dient te worden toegepast naar het effect van prestaties uit het oogpunt van concurrentie, niet uitsluitend naar de juridische kwalificatie van die prestaties als levering of als dienst voor de btw.

19. Het beroep van verweerder in dit verband op punten 3 en 6 van de considerans van Richtlijn 2018/1713 faalt ook. In punt 3 staat onder meer dat “de mogelijkheid” wordt ingevoerd om een verlaagd tarief toe te passen op de leveringen van boeken en dergelijke, ongeacht of deze op een fysieke drager of langs elektronische weg worden geleverd. Deze mogelijkheid hebben de lidstaten inderdaad, maar daarbij moeten wel de door het gemeenschapsrecht gestelde grenzen worden gewaarborgd. In punt 6 staat dat de lidstaten de beslissingsruimte behouden om de btw-tarieven voor publicaties vast te stellen en de werkingssfeer van de verlaagde btw-tarieven te beperken, ook als digitale producties dezelfde leesinhoud hebben. Daarbij wordt echter het voorbehoud gemaakt dat sprake is van een objectieve rechtvaardiging. Er kan geen volledig vrije keuze van implementatie van het verlaagde tarief voor de verschillende vormen van leveringen van e-books in worden gelezen.

20. De keuze en de beoordelingsvrijheid van de nationale wetgever waarop verweerder zich beroept, is dan ook in zoverre beperkt. Alleen als sprake is van een redelijke en objectieve rechtvaardiging voor een ongelijke behandeling binnen de verschillende vormen van leveringen van e-books, is ongelijke behandeling toegestaan. Indien die er niet is, dient de nationale wetgever de ongelijke behandeling weg te nemen.

21. Voor zover verweerder met zijn standpunt ten eerste tevens heeft bedoeld dat voor de ongelijke behandeling gedurende 2019 een rechtvaardiging moet worden gevonden in de rechtszekerheid, overeenkomstig het arrest RPO, overweegt de rechtbank het volgende.

22. Het HvJ EU oordeelde in het arrest RPO, na te hebben vastgesteld dat de soortgelijke leveringen van e-books op fysieke dragers dan wel van e-books op digitale wijze ongelijk worden behandeld, dat het rechtszekerheidsbeginsel een rechtvaardiging daarvoor biedt. Artikel 98, tweede lid, tweede volzin, van de Btw-richtlijn was onderdeel van een bijzondere btw-regeling voor elektronische handel, waarbij duidelijke, eenvoudige en uniforme regels noodzakelijk werden geacht. De rechtsonzekerheid werd veroorzaakt door het feit dat alle elektronische diensten voortdurend evolueren, aldus het HvJ EU (punt 62 tot en met 65 van het arrest RPO). Het arrest RPO is echter gewezen op basis van de Btw-richtlijn zoals deze luidde voorafgaand aan de inwerkingtreding van Richtlijn 2018/1713. Het arrest RPO heeft dus betekenis binnen die context. Door de inwerkingtreding van Richtlijn 2018/1713 is die context veranderd. De rechtvaardiging voor het verschil in behandeling tussen de verschillende wijzen van verstrekking van e-books kan niet langer als zodanig worden aanvaard, omdat de bepalingen die daarvoor doorslaggevend waren niet zijn gehandhaafd. Klaarblijkelijk achtte de gemeenschapswetgever het in 2018 naar de toenmalige stand van de digitale ontwikkelingen wèl mogelijk om een verlaagd tarief in te voeren voor boeken zonder fysieke drager, zonder dat dit de rechtszekerheid tekort zou doen. Verweerder heeft onvoldoende onderbouwd dat de wens tot bescherming van de rechtszekerheid in verband met ontwikkelingen op het gebied van elektronische diensten en de diensten die onder bijlage III, punt 6, van de Btw-richtlijn vallen, in 2019 is blijven voortbestaan. Voor zover verweerder heeft bedoeld dat, anders dan binnen de gehele EU, specifiek in Nederland behoefte aan rechtszekerheid is blijven voortbestaan op dat gebied, heeft hij dat in zijn geheel niet onderbouwd.

23. Het standpunt van verweerder ten eerste faalt dus.

Zorgvuldig wetgevingsproces

24. Verweerder heeft ten tweede gesteld dat de invoering van het verlaagde tarief voor de digitale leveringen van e-books eerst per 1 januari 2020 is gerechtvaardigd. Met de directe invoering van Richtlijn 2018/1713 per 1 januari 20019 in de nationale wet zou een inbreuk kunnen ontstaan op de rechtszekerheid, waarmee niet meer dan logisch is dat de wetgever bij de wijziging van de wet op de gebruikelijke zorgvuldige wijze heeft gehandeld. Afbakening en formulering van een wettekst kosten tijd. Ook had voor deze wijziging een internetconsultatie plaatsgevonden. Verder kost het formele behandelingstraject, inclusief het voorleggen van het wetsvoorstel aan de Raad van State en de Eerste Kamer, ook de nodige tijd. Het is niet aan de rechter om zich in de daarvoor benodigde tijdspanne te mengen, aldus verweerder.

25. Eiseres heeft in dit kader gesteld dat reeds vanaf 2012 werd gediscussieerd over de toepassing van het verlaagde tarief in dit verband. De Europese Commissie heeft mededelingen in dit kader gedaan in 2015 en 2016. Ook was Nederland (actief) betrokken bij de invoering van Richtlijn 2018/1713. Nederland had aldus voldoende mogelijkheid om te anticiperen op de Richtlijn 2018/1713. Het was niet nodig om de post pas per 1 januari 2020 in te voeren, aldus eiseres.

26. Verweerders standpunt ten tweede, dat in feite ook een beroep op rechtszekerheid betreft, slaagt. Ter toelichting overweegt de rechtbank als volgt.

27. De aanvankelijke wettelijke ongelijke behandeling van de leveringen van e-books op fysieke dragers en de diensten (leveringen van e-books op digitale wijze) was in overeenstemming met de tot 4 december 2018 geldende tekst van de Btw-richtlijn en de daarover gewezen jurisprudentie. Na wijziging van een Europeesrechtelijke bepaling moet de lidstaten enige tijd worden gegund om daaraan gevolg te geven, in aanmerking nemende dat er keuzevrijheid kan zijn ontstaan om ofwel het toepassingsbereik van een verlaagd tarief te vergroten ofwel om een verlaagd tarief voor een gehele groep soortgelijke producten af te schaffen. Gelet op de rechtsstatelijke positie die de rechter en de wetgever ten opzichte van elkaar innemen, moet de wetgever ook enige tijd worden gegund om zorgvuldige wetgeving te kunnen concipiëren en een eventuele schending van een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling te beëindigen. Wijziging van wet- en regelgeving kost, zoals verweerder terecht heeft aangevoerd, binnen ons parlementaire stelsel nu eenmaal de nodige tijd. Zoals verweerder ter zitting heeft betoogd, kent Nederland daarbij een cultuur van overleg met de diverse betrokken partijen, mede in het kader van het creëren van draagvlak voor en het voorkomen van onzekerheden door onduidelijke teksten bij de wijzigingen van de regelgeving. Uit de parlementaire geschiedenis van de invoering van post b.21 blijkt ook van overleg met diverse partijen en van een internetconsultatie daarover (Kamerstukken II 2019/2010, 35302, nr. 3, p. 44-45). Dit betekent dat ook voor wat betreft de voornoemde ongelijke behandeling waaraan de aanvankelijke rechtvaardiging kwam te ontvallen doordat het verlaagde tarief breder toepasbaar werd, de Nederlandse wetgever enige tijd moet worden gegund om die ongedaan te maken.

28. Het standpunt van eiseres dat Nederland direct per 4 december 2018 dan wel per 1 januari 2019 de Wet OB had moeten wijzigen, faalt. Eiseres heeft onvoldoende onderbouwd dat het Nederlandse wetgevingsproces voor het invoeren van gelijke behandeling van de diverse leveringen van e-books onredelijk lang heeft geduurd. Anders dan eiseres heeft gesteld, had de Nederlandse wetgever niet hoeven anticiperen op de inwerkingtreding van Richtlijn 2018/1713 door een daarmee overeenstemmend wetsvoorstel klaar te hebben liggen of wetgeving of een goedkeurende regeling in de loop van 2019 in te voeren. Zoals verweerder terecht heeft gesteld, is de keuze om dit al dan niet te doen vanuit rechtsstatelijk oogpunt in beginsel voorbehouden aan de wetgever. Dat de ontwikkelingen die uiteindelijk hebben geleid tot die richtlijn al in 2012 waren aangevangen, dat in de loop van de jaren de Europese Commissie diverse mededelingen in dit verband heeft gedaan en dat Nederland als lidstaat actief bij de totstandkoming van die richtlijn betrokken was, maakt niet dat die keuze in het onderhavige geval evident onredelijk was. Zoals verweerder heeft gesteld, is de Nederlandse wetgever in beginsel toegestaan een eigen prioritering toe te passen. Ook overigens heeft eiseres onvoldoende aangevoerd ter ondersteuning van het standpunt dat die keuze onredelijk is geweest.

29. Eiseres heeft verder nog gesteld dat het consultatietraject er slechts toe heeft geleid dat post b.21 werd aangevuld met een zinssnede over het verlenen van toegang tot nieuwswebsites. Deze was niet relevant voor digitale verstrekkingen van e-books, daarvoor was al bekend dat het verlaagde tarief moest worden ingevoerd. Voor zover eiseres heeft bedoeld daarmee te stellen dat de Nederlandse wetgever er niet voor had mogen kiezen het verlenen van toegang tot nieuwswebsites samen met de leveringen van e-books op digitale wijze onder één post te begrijpen, faalt dat standpunt. Ook deze keuze mocht de Nederlandse wetgever bij het inrichten van de wet maken.

Toepassing post a.30 op e-books

30. Eiseres heeft gesteld dat – los van de invoering van post b.21 in Tabel I – het verlaagde tarief met betrekking tot de diensten reeds van toepassing is per 1 januari 2019 op grond van een uitleg van post a.30 van Tabel I in overeenstemming met de Btw-richtlijn, zoals deze luidt na de inwerkingtreding van Richtlijn 2018/1713. Dit vanwege de rechtstreekse werking van de richtlijn en het neutraliteitsbeginsel. Dit leidt ertoe dat onder die post ook kunnen worden begrepen de diensten bestaande uit de levering van e-books op digitale wijze, aldus eiseres. Ter zitting heeft eiseres in dit verband een beroep gedaan op het arrest van de Hoge Raad van 10 augustus 2007, ECLI:NL:HR:2007:AZ3758 gavel (het Vierdaagse-arrest).

31. Verweerder heeft in dit kader aangevoerd dat een rechtstreeks beroep op de Btw-richtlijn niet mogelijk is omdat sprake is van een niet-rechtstreeks werkende ‘kan-bepaling’.

32. Eiseres beroept zich in deze op artikel 98, tweede lid, Btw-richtlijn, in samenhang met punt 6 van bijlage III bij de Btw-richtlijn. Naar vaste jurisprudentie kunnen richtlijnen rechtstreeks werkende bepalingen bevatten. Voor rechtstreeks werking is vereist dat sprake is van een bepaling die een duidelijke, onvoorwaardelijke en nauwkeurige verplichting oplegt aan een lidstaat. Indien daarvan sprake is kan een particulier jegens een lidstaat, indien die bepaling niet tijdig of correct is geïmplementeerd, een beroep doen op die bepaling (verticale rechtstreekse werking). De voornoemde bepaling is echter geen rechtstreeks werkende bepaling. Deze bepaling biedt lidstaten immers de mogelijkheid een verlaagd tarief in te voeren. Voor zover eiseres een beroep doet op de rechtstreekse werking van die bepaling, faalt dat dan ook. De vraag of het niet invoeren van een verlaagd tarief leidt tot schending van het neutraliteitsbeginsel is daarbij niet relevant.

33. Het beroep van eiseres op het Vierdaagse-arrest begrijpt de rechtbank als een beroep op richtlijnconforme interpretatie, ook wel het Kameleoneffect genoemd. Naar aanleiding daarvan geldt het volgende.

34. De nationale rechter moet het nuttig effect van het Unierecht verzekeren. Daarom dient het nationale recht dat afwijkt van het Unierecht zo veel mogelijk te worden geïnterpreteerd in het licht van de bewoordingen en het doel van een richtlijn, teneinde het hiermee beoogde resultaat te bereiken. Dit geldt ook indien uit de ‘voorstukken’ van de nationale regel gegevens voor een andersluidende uitlegging kunnen voortvloeien (zie HvJ EU 29 april 2004, ECLI:EU:C:2004:275, Björnekulla Fruktindustrier/Procordia Food, pt. 13). Richtlijnconforme interpretatie geldt ook indien geen sprake is van een rechtstreeks werkende bepaling. Aangenomen wordt echter dat interpretatie van de nationale wet contra legem uitgesloten is vanwege het rechtszekerheidsbeginsel (vergelijk HvJ EU 19 januari 2010, ECLI:EU:C:2010:21, Kücükdeveci ro 49, en ook rechtsoverweging 3.4.4 van HR 5 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ1780). Indien een nationale regeling tekstueel afwijkt van een richtlijnbepaling en uit de parlementaire stukken niet blijkt dat de wetgever niet wilde afwijken van hetgeen de richtlijn beoogde, is geen ruimte voor richtlijnconforme interpretatie.

35. De tekst van post a.30 is duidelijk: het verlaagde tarief geldt op grond van deze post als sprake is van boeken op fysieke dragers. De daaruit af te leiden bedoeling van de nationale wetgever met die post is dienovereenkomstig. Ook parlementaire stukken wijzen erop dat het digitaal verstrekken van e-books onder het algemene tarief niet onder post a.30 valt (zie Kamerstukken I 2014/15, 32641, nr. J (brief van de Minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap van 6 februari 2015)). Dit betekent dat naar tekst en bedoeling de post geen betrekking heeft op e-books die bij een elektronische dienst worden verstrekt. In aanvulling daarop wijst de rechtbank op de bedoeling van de wetgever om deze diensten onder post b.21 te doen begrijpen (vergelijk eerder aangehaalde Kamerstukken II 2019/2010, 35302, nr. 3, p. 29-31). Dit leidt tot de conclusie dat de richtlijnconforme interpretatie van post a.30 die eiseres voorstaat, niet mogelijk is.

Conclusie

36. Het beroep dient gezien het voorgaande ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

37. Voor een veroordeling van verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten is geen aanleiding.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. T.N. van Rijn, voorzitter, en mr. M.W. Koenis en mr. M. Ferrier, leden, in aanwezigheid van mr. S.A. Carter, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 6 mei 2022.

griffier voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,

1000 BH Amsterdam.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.