Gerechtshof Den Haag, 16-01-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:92, BK-18/00520 t/m BK-18/00524

9.1

3.3.

Belanghebbende maakt met ingang van het jaar 2015 gebruik van de werkkostenregeling. Voor de tijdvakken waarop de onderhavige naheffingsaanslagen betrekking hebben, heeft belanghebbende gekozen voor toepassing van het regime zoals dat gold vóór de invoering van de werkkostenregeling per 1 januari 2011.

4. De Rechtbank heeft het volgende overwogen:

8. [ Belanghebbende] heeft voorts betoogd dat [de Inspecteur] mogelijk in strijd met artikel 7:5 van de Awb heeft gehandeld. Artikel 7:5 van de Awb bepaalt dat het horen geschiedt door een persoon die niet bij de voorbereiding van het bestreden besluit betrokken is geweest dan wel door personen van wie de meerderheid niet bij de voorbereiding van het besluit betrokken is geweest. Nu in de onderhavige zaak echter geen hoorgesprek heeft plaatsgevonden (het voor 31 mei 2017 geplande hoorgesprek is immers door [belanghebbende] op 18 mei 2017 afgezegd), kan van schending van dit artikel geen sprake zijn.

10. De rechtbank is van oordeel dat [belanghebbende] onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat ten tijde van de betaling van de vergoedingen een specificatie naar aard en omvang voorhanden was. Zoals volgt uit het controlerapport is aanvankelijk slechts een specificatie naar de aard van de kosten overgelegd. [Belanghebbende] is vervolgens door de controleur in de gelegenheid gesteld om een specificatie naar aard en omvang over te leggen hetgeen ruim na aanvang van het onderzoek is gebeurd. Gelet op het feit dat pas geruime tijd na aanvang van het onderzoek een specificatie naar aard en omvang kon worden overgelegd, is niet aannemelijk dat deze specificatie reeds ten tijde van de betaling van de kostenvergoedingen aanwezig was. [De Inspecteur] heeft zich dan ook reeds om die reden terecht op het standpunt gesteld dat op de vaste kostenvergoedingen loonheffingen hadden moeten worden ingehouden. Daarnaast geldt dat [de Inspecteur] aan de hand van het door hem ingebrachte overzicht (bijlage 7f bij het verweerschrift) aannemelijk heeft gemaakt dat in een aantal gevallen kosten op declaratiebasis vergoed zijn die uit de vaste kostenvergoeding hadden moeten worden bestreden. [De Inspecteur] heeft zich dan ook terecht op het standpunt gesteld dat de vaste kostenvergoedingen ten onrechte niet tot het loon zijn gerekend en in zoverre zijn de naheffingsaanslagen terecht opgelegd.

11. Op grond van artikel 10 van de Wet is loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of uit een vroegere dienstbetrekking wordt genoten. Uit het controlerapport komt naar voren dat [belanghebbende] in de onderhavige tijdvakken aan haar werknemers kerstpakketten heeft verstrekt. De rechtbank is van oordeel dat een zodanig nauwe band bestaat tussen de verstrekking van een kerstpakket en de dienstbetrekking dat deze verstrekking haar grond vindt in de dienstbetrekking en daarmee valt binnen de reikwijdte van artikel 10 van de Wet.

12. [ Belanghebbende] heeft betoogd dat de kerstpakketten niet tot het loon behoren, omdat deze moeten worden gekwalificeerd als verstrekkingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als een beloningsvoordeel worden ervaren. De rechtbank volgt [belanghebbende] daarin niet. Uit de Memorie van Toelichting bij artikel 11, onderdeel b, van de Wet volgt immers dat het daarbij gaat om “die vergoedingen en verstrekkingen waarvan gelet op de omvang van het voordeel voor de werknemer enerzijds en het specifieke belang van de werkgever bij dergelijke vergoedingen en verstrekkingen anderzijds, mag worden aangenomen dat zij niet als loon worden ervaren. Het betreft hier min of meer toevallige voordelen die opkomen in het bredere kader van het belang van de werkgever (hierna: het zakelijke belang) en die dus niet primair ter beloning worden gegeven.” (MvT, Kamerstukken II 1999/2000, 26 728, nr. 3, blz. 34-35)

Kerstpakketten hebben niet dit min of meer toevallige karakter van een voordeel dat bij de werknemer opkomt als een bijkomstig gevolg van een activiteit of een handeling die het zakelijk belang van de werkgever dient. De rechtbank is ook overigens van oordeel dat het verstrekken van een kerstpakket naar algemeen aanvaarde maatschappelijke opvattingen als een beloningsvoordeel wordt gevoeld. [De Inspecteur] heeft de verstrekkingen dan ook terecht tot het belastbaar loon gerekend zodat de naheffingsaanslagen ook in zoverre terecht zijn opgelegd.

13. [ Belanghebbende] heeft nog betoogd dat niet alleen kerstpakketten werden verstrekt, maar ook geschenken (cadeaubonnen) bij verjaardagen van werknemers en attenties ter gelegenheid van Sinterklaas. Nog daargelaten dat [belanghebbende] haar stellingen op dit punt niet nader heeft onderbouwd, zou dit naar het oordeel van de rechtbank niet tot een ander oordeel leiden. Ook dan is immers sprake van een nauwe band tussen de verstrekking en de dienstbetrekking en kunnen, om dezelfde redenen als hiervoor onder 12 genoemd, ook deze verstrekkingen niet worden aangemerkt als verstrekkingen die niet als beloningsvoordeel wordt ervaren.

Lunches 14. Ingevolge artikel 17, tweede lid, gelezen in samenhang met artikel 15a, eerste lid, onderdeel aa, van de Wet behoren tot de vrije verstrekkingen maaltijden waarbij het zakelijk karakter van meer dan bijkomstig belang is.

15. [ Belanghebbende] verstrekte in de onderhavige jaren aan haar werknemers lunches op de werkplek. Er werden door [belanghebbende] brood, beleg, zuivelproducten en fruit ingekocht waarmee de werknemers zelf hun lunch konden samenstellen. [Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat sprake is van maaltijden met een meer dan bijkomstig zakelijk karakter nu tijdens de lunch door de directie van [belanghebbende] werd vergaderd met de werknemers. Het was voor de werknemers in beginsel verplicht om de vergaderingen bij te wonen. Deze door [belanghebbende] omschreven gang van zaken is naar het oordeel van de rechtbank echter onvoldoende om het zakelijk karakter van de lunches als meer dan bijkomstig aan te merken. [Belanghebbende] heeft immers niet aannemelijk gemaakt dat het hierbij ging om formele, vooraf vastgestelde vergaderingen waaraan door de werknemers verplicht moest worden deelgenomen. Dat het wellicht gebruikelijk was om tijdens de lunch over het werk te spreken, maakt niet dat met het verstrekken van de maaltijden een meer dan bijkomstig zakelijk belang is gediend. [De Inspecteur] heeft de waarde van deze maaltijden dan ook terecht als belast loon aangemerkt.

16. Ingevolge artikel 13, eerste lid, van de Wet wordt niet in geld genoten loon in aanmerking genomen naar de waarde in het economisch verkeer. Op grond van het derde lid van dit artikel kunnen bij ministeriële regeling nadere regels worden gesteld met betrekking tot de waardering van niet in geld genoten loon. Aan deze mogelijkheid is onder meer uitvoering gegeven in artikel 55 van de Uitvoeringsregeling waarin is bepaald dat de waarde van verstrekkingen in de vorm van maaltijden in bedrijfskantines of andere soortgelijke ruimten op de plaats waar de arbeid wordt verricht mag worden gesteld op een forfaitair bepaald bedrag (voor 2010: € 2,20), voor zover de waarde in het economisch verkeer hoger is dan dat forfaitaire bedrag. [De Inspecteur] heeft de naheffingsaanslagen vastgesteld uitgaande van de voor de betreffende jaren ingevolge dit artikel geldende forfaitaire bedragen.

17. [ Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat de regeling van artikel 55 van de Uitvoeringsregeling niet van toepassing is, nu [belanghebbende] niet over een bedrijfskantine beschikte. De rechtbank is van oordeel dat het feit dat [belanghebbende] formeel niet beschikte over een kantine niet maakt dat de regeling van de artikel 55 van de Uitvoeringsregeling niet van toepassing is. Vast staat immers dat er binnen het bedrijfspand van [belanghebbende] wel een vaste ruimte was waar dagelijks de lunch voor de werknemers werd klaargezet en door hen werd gebruikt. Daarmee is sprake van een andere soortgelijke ruimte op de plaats waar de arbeid wordt verricht, zoals bedoeld in voornoemd artikel. [De Inspecteur] heeft de waarde van de maaltijden dan ook terecht op de in dat artikel bepaalde forfaitaire bedragen gesteld zodat de naheffingsaanslagen ook in zoverre tot de juiste bedragen zijn vastgesteld.

18. [ Belanghebbende] heeft nog betoogd dat de waarde in het economisch verkeer van de maaltijden lager is dan de in artikel 55 Uitvoeringsregeling vastgestelde forfaitaire bedragen. In dat verband heeft [belanghebbende] gesteld dat de waarde op € 1,14 per lunch kan worden bepaald. De rechtbank overweegt dat [belanghebbende] ter onderbouwing van die stelling weliswaar een aantal kassabonnen en facturen heeft overgelegd, maar dat zij vervolgens niet inzichtelijk heeft gemaakt hoe zij tot het bedrag van € 1,14 per lunch is gekomen. Voorts heeft zij met het overleggen van de kassabonnen en facturen uitsluitend inzicht verschaft in de directe kosten van de lunchverstrekking. De indirecte kosten (de kosten van de lunchruimte, de eventuele personeelskosten) zijn niet inzichtelijk gemaakt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende] haar stelling daarmee dan ook niet aannemelijk gemaakt.

20. Ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, gelezen in samenhang met paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, kan [de Inspecteur] een boete opleggen van 25 procent van de nageheven belasting indien het aan grove schuld van [belanghebbende] te wijten is dat belasting niet of gedeeltelijk niet is betaald.

21. De bewijslast dat sprake is van grove schuld rust op [de Inspecteur]. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur] met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk gemaakt dat het aan de grove schuld (een in laakbaarheid aan opzet grenzende grove nalatigheid) van [belanghebbende] is te wijten dat te weinig loonheffing is betaald. [Belanghebbende] heeft aan haar werknemers vaste kostenvergoedingen betaald terwijl er ten tijde van de betaling van die vergoedingen geen onderbouwing naar aard en omvang aanwezig was. Daarbij komt dat [belanghebbende] in een aantal gevallen kosten heeft vergoed die uit de vaste kostenvergoeding bestreden hadden moeten worden. Voorts heeft [belanghebbende] geschenken en lunches verstrekt waarvan het haar duidelijk had moeten zijn dat deze belast loon vormden. [De Inspecteur] heeft zich dan ook terecht op het standpunt gesteld dat [belanghebbende] grove schuld te verwijten valt en de boetes zijn terecht opgelegd. De rechtbank acht de opgelegde boetes op zichzelf ook passend en geboden. Gezien het feit dat er tussen de kennisgeving van de boetes op 1 december 2015 en deze uitspraak een termijn is verstreken van twee jaar en (ruim) twee maanden, is echter de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van het EVRM overschreden. De boetes dienen daarom met 10% te worden gematigd tot respectievelijk € 3.487 (2010), € 4.256 (2011), € 5.944 (2012), € 6.851 (2013) en € 8.082 (2014).

22. [ Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat de termijn waarover heffings-/belastingrente wordt berekend dient te worden beperkt en dat deze termijn dient te eindigen op 30 oktober 2015. Daartoe voert zij aan dat het boekenonderzoek reeds medio augustus 2015 was afgerond. Dat de naheffingsaanslagen vervolgens pas op 11 december 2015 (2010) respectievelijk 5 april 2016 (2011, 2012, 2013 en 2014) is te wijten aan het inadequate optreden van [de Inspecteur], aldus [belanghebbende].

23. De rechtbank stelt vast dat [belanghebbende] niet betwist dat de in rekening gebrachte heffings- c.q. belastingrente volgens de wettelijke bepalingen is berekend. Onder omstandigheden kan de heffings-/belastingrente worden gematigd, namelijk indien de inspecteur bij het in rekening brengen van de heffings-/belastingrente in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur dan wel enige andere ongeschreven rechtsregel heeft gehandeld. De enkele omstandigheid dat de naheffingsaanslagen eerder hadden kunnen worden opgelegd is echter geen omstandigheid waaraan de gevolgtrekking is te verbinden dat sprake is van een dergelijke schending. De rechtbank is van oordeel dat aan [belanghebbende] terecht, tot het juiste bedrag en over de juiste periode heffings-/belastingrente in rekening is gebracht.

5.1.

Tussen partijen is het antwoord op de volgende vragen in geschil:

5.2.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente respectievelijk belastingrente.

5.3.

De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar, doch uitsluitend voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen, en tot wijziging van de boetebeschikkingen aldus dat de vergrijpboeten worden verminderd tot op 15 percent van de boetegrondslag.

6.1.

Evenals de Rechtbank heeft het Hof onderdelen uit het controlerapport als citaten onder de vaststaande feiten vermeld. Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat deze citaten niet aangemerkt kunnen worden als feiten. Dát de betreffende passages voorkomen in het controlerapport, is immers een feit. Voor de goede orde merkt het Hof op dat dit niet betekent dat de aangehaalde delen uit het controlerapport zonder meer als feitelijk juist worden beschouwd.

6.6.

De Rechtbank heeft in overweging 19 van haar uitspraak geoordeeld dat belanghebbende reeds ten tijde van het betalen van de vaste kostenvergoedingen en het doen van de onderhavige verstrekkingen rechtens noch feitelijk de mogelijkheid had om de daarover verschuldigde loonheffingen te verhalen op haar werknemers, en dat de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen daarom terecht heeft berekend met toepassing van het gebruteerde eindheffingstarief. Het Hof sluit zich aan bij deze beslissing en maakt haar, evenals de gronden waarop zij berust, tot de zijne. Aan dit oordeel doet niet af de stelling van belanghebbende dat geen plaats is voor brutering omdat op grond van het arrest van de Hoge Raad van 4 mei 1995, nr. 247, ECLI:NL:HR:1994:ZC5662, BNB 1994/234, brutering achterwege dient te blijven ingeval de werkgever en de werknemer ten tijde van de betaling van de onkostenvergoeding zich niet bewust waren van de bovenmatigheid van die vergoeding. Zoals reeds overwogen in 6.3.2, dienen de door belanghebbende betaalde vaste kostenvergoedingen tot het loon gerekend te worden, omdat niet aannemelijk is geworden dat uiterlijk bij de betaling van deze vergoedingen een specificatie naar veronderstelde omvang van de kosten aanwezig was. Of sprake is van een bovenmatige vergoeding en of belanghebbende en haar werknemers zich van die bovenmatigheid bewust waren, is dan niet relevant.

6.9.

Gelet op al het vorenoverwogene is het hoger beroep voor wat betreft de vergrijpboeten gegrond.

7.1.

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.002 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten à € 501 x 1 (gewicht van de zaak)).

7.2.

Voorts dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 508 te worden vergoed.

-

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen;

-

vernietigt de uitspraken op bezwaar, doch uitsluitend voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen;

-

wijzigt de boetebeschikkingen aldus dat de daarbij opgelegde vergrijpboeten worden verminderd tot op respectievelijk € 2.325 (2010), € 2.837 (2011), € 3.963 (2012), € 4.568 (2013) en € 5.388 (2014);

-

veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.002; en

-

gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 508 aan griffierecht te vergoeden.

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- - de naam en het adres van de indiener;

- - de dagtekening;

- - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.