Hoge Raad, 03-04-2009, BC2820, 42468

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van X2 te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 5 juli 2005, nr. BK 04/01129, betreffende na te melden naheffingsaanslagen ingevolge de Meststoffenwet.

1. Het geding in feitelijke instantie

2. Geding in cassatie

3. Beoordeling van de middelen

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. In de Integrale Notitie mest- en ammoniakbeleid (Kamerstukken II 1995/96, 24 445, nr. 1; hierna: de Integrale Notitie) is door de toenmalige regering beleid neergelegd dat ten doel heeft de vermindering van mineralenverliezen door de landbouw, welke de kwaliteit van water, bodem en lucht verslechteren. Een van de maatregelen ter uitvoering van deze doelstelling was de invoering van een stelsel van regulerende mineralenheffingen, gebaseerd op een mineralenaangiftesysteem (hierna: Minas). Daarnaast zijn, eveneens ter uitvoering van de milieudoelstelling, in paragraaf 5 van de Integrale Notitie enkele maatregelen aangekondigd ter stimulering en herstructurering van de landbouw.

3.1.3. Belanghebbende voert een "grondloos" vermeerderingsbedrijf dat plaats biedt aan gemiddeld 173 zeugen. Het bedrijf heeft een totale oppervlakte van 0,3 ha.

3.1.4. Belanghebbende heeft voor het jaar 1998 aangifte gedaan voor de verfijnde mineralenheffingen en de bestemmingsheffing. Bij het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslagen heeft de Inspecteur de aangiftes gevolgd, met dien verstande dat de aangegeven hoeveelheid afgevoerde fosfaat van 3484 kilogram is gecorrigeerd naar 3460 kilogram.

3.2. Het Hof heeft de grieven van belanghebbende verworpen. Belanghebbende komt tegen de daaraan ten grondslag liggende oordelen met tien middelen op.

3.3.1. Het eerste middel bevat de klacht dat het Hof ten onrechte de besluiten van de Inspecteur niet heeft getoetst aan de wet en de algemene beginselen. Het Hof had, aldus het middel, moeten nagaan of de materiële wetgeving waarop die besluiten zijn gebaseerd, leidt tot willekeurige en onredelijke belastingheffing, of in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel. Het tweede middel betoogt dat de grondslag van de bestreden heffingen, als bedoeld in artikel 24 van de Wet, niet voldoende nauwkeurig kan worden vastgesteld en dat de ter uitvoering van de Wet vastgestelde Regeling hoeveelheidsbepaling dierlijke en overige organische meststoffen (regeling van de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij van 4 december 1997, nr. J. 9712880, Stcrt. 1997, 240; hierna: de Regeling hoeveelheidsbepaling) en de Regeling diervoeders Meststoffenwet (regeling van de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij van 8 december 1997, nr. J. 9712884, Stcrt. 1997, 238; hierna: de Regeling diervoeders) in strijd met de Wet zijn of anderszins onverbindend zijn.

3.3.2. Bij de beoordeling van deze twee middelen, die gezamenlijk worden behandeld, moet worden vooropgesteld dat voor het oordeel dat genoemde regelingen onverbindend zijn, plaats zou zijn ingeval deze regelingen in strijd zouden zijn met een hogere regeling of enig algemeen rechtsbeginsel, dan wel indien een toepassing van deze regelingen niet mogelijk zou zijn op een wijze die leidt tot een resultaat dat de wetgever bij het toekennen van de bevoegdheid tot het nader stellen van regels met betrekking tot de methode van bemonstering en analyse als bedoeld in artikel 52 van de Wet voor ogen heeft gestaan (vgl. HR 8 oktober 2004, nr. 37631, BNB 2005/22).

Bij de ex ante-evaluatie is vastgesteld dat de onnauwkeurigheid van het systeem van verfijnde mineralenheffingen aanmerkelijk kleiner is dan die van het huidige systeem van de mestboekhouding, omdat de belangrijkste posten van de mineralenbalans worden vastgesteld op basis van gemeten waarden in plaats van op basis van forfaits. Waar wel sprake is van forfaits betreft het over het algemeen betrouwbare gemiddelden ten aanzien van minder belangrijke posten. Een aanmerkelijke vergroting van de nauwkeurigheid wordt verkregen door, conform de aanbevelingen uit de ex ante-evaluatie, het voorraadsaldo buiten beschouwing te laten. Het bepalen van hoeveelheden in opslag gaat vaak gepaard met aanmerkelijke meetfouten. Slechts onder strikte voorwaarden zal in een aantal gevallen het voorraadsaldo wèl in de heffingsgrondslag worden betrokken. Verwezen zij naar de paragrafen 2 en 5 van dit hoofdstuk.

De consequentie van een en ander is dat de systematische fouten van het systeem van verfijnde mineralenheffingen zeer gering zijn, waar het huidige forfaitaire systeem grote systematische fouten kent. Ook zijn de toevalsfouten aanmerkelijk teruggebracht. Toevalsfouten zijn aanvaardbaar voor het milieu: zij middelen zich uit over de bedrijven in de regio en door de tijd heen.

Bezien is of de resterende toevalsfouten ook aanvaardbaar zijn vanuit het oogpunt van rechtvaardigheid, of dat in het heffingensysteem een heffingvrije voet zou moeten worden opgenomen ter grootte van de resterende onnauwkeurigheid. Van dat laatste is afgezien, omdat daarmee de sturingskracht van het systeem minder zou worden: bedrijven waarvoor de onnauwkeurigheid gunstig uitvalt zouden de heffingvrije voet kunnen opvullen en meer mest kunnen aanwenden. Voorts kunnen - nu de voorraad niet in de heffingsgrondslag is betrokken - heffingplichtigen onnauwkeurigheden door fluctuaties in de voorraad opvangen: wordt in enig kalenderjaar als gevolg van toevallige meetfouten het mineralenoverschot te hoog vastgesteld, dan kan de heffingplichtige door extra afvoer van met name dierlijke mest uit de voorraad een heffing vermijden; in het jaar waarin als gevolg van toevalsfouten het overschot te laag wordt berekend, ontstaat ruimte om de voorraad weer aan te vullen. Tot onrechtvaardigheden leiden deze fouten derhalve niet."

De onnauwkeurigheid van de voorgestelde bemonsteringstechnieken is dermate gering dat bedrijven bij een goede bedrijfsvoering geen risico lopen op een heffing als gevolg van deze onnauwkeurigheid. Eventuele toevalsfouten kunnen - ook voor pluimveemest - binnen de wettelijke systematiek worden opgevangen, middels het voorraadsaldo en de verrekeningsmogelijkheid."

3.3.5. Mogelijke gebreken in de uitvoering door de monsternemers van de door de Regeling hoeveelheidsbepaling voorgeschreven wijze van bemonstering maken niet dat de regelgeving inzake de verfijnde mineralenheffingen als zodanig onverbindend is. Zulke gebreken kunnen er wel toe leiden dat de uitkomsten van de bemonstering niet zonder meer aan de heffingen ten grondslag kunnen worden gelegd.

3.3.8. Nu het Hof de grieven van belanghebbende heeft verworpen zonder de aannemelijkheid te hebben nagegaan van de mogelijkheid dat in het onderhavige geval de nauwkeurigheid van het uitgemiddelde resultaat van de bemonsteringen in het belastingtijdvak niet heeft voldaan aan de in de Regeling hoeveelheidsbepaling daaromtrent gestelde eisen, slagen de middelen in zoverre.

3.4.1. Het derde middel betoogt dat de toepassing van de Wet op belanghebbende onjuist is geschied omdat de in de bij de Wet behorende bijlage D opgenomen forfaits niet overeenstemmen met de werkelijke vastlegging van mineralen in dieren.

3.4.2. Aan de gelding van de in bijlage D bij de Wet opgenomen forfaits kan niet afdoen dat die forfaits niet overeenstemmen met werkelijke vastleggingen van mineralen in dieren. Het gaat hier om een keuze van de wetgever. Deze keuze is niet onderworpen aan rechterlijke toetsing, behoudens een toetsing op verenigbaarheid met gemeenschapsrecht of met het EVRM, welke laatste toetsing aan de orde is in de hierna te behandelen vijf laatste middelen. Met de constatering dat de in geding zijnde naheffingsaanslagen zijn opgelegd in overeenstemming met de Wet en met de op basis van de Wet uitgevaardigde ministeriële regelingen is - behoudens hetgeen hiervoor in 3.3.5 tot en met 3.3.7 is overwogen - derhalve naar nationaal recht bezien de toetsing van de rechtmatigheid van die heffingen op een toereikende wijze uitgevoerd.

3.5. Het vierde en het vijfde middel falen op dezelfde grond als het derde middel.

3.6. Het Hof heeft overwogen dat de bepalingen neergelegd in hoofdstuk IV van de Wet en de daarop gebaseerde besluiten en regelingen niet in strijd zijn met Richtlijn nr. 91/676/EEG van 12 december 1991 (hierna: de Nitraatrichtlijn). Meer in het bijzonder volgt, aldus het Hof, uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 2 oktober 2003, Commissie/Nederland, C-322/00, Jurispr. blz. I-11267, niet dat de heffingen ingevolge de Wet in strijd zouden zijn met de Nitraatrichtlijn. Het zesde middel bestrijdt dit oordeel door erop te wijzen dat het Hof van Justitie het vaststellen van verliesnormen, waarop Minas is gebaseerd, als onverenigbaar met de richtlijn heeft bestempeld. Het middel kan geen doel treffen, nu evenbedoelde overweging van het Hof van Justitie slechts betrekking heeft op de (niet-)uitvoering van de Nitraatrichtlijn, het onderwerp van de procedure die tot voormeld arrest heeft geleid. Over de vraag of Nederland het gemeenschapsrecht zou schenden, anders dan door de richtlijn niet (volledig) uit te voeren, heeft het Hof van Justitie geen oordeel gegeven.

3.7.1. Bij de behandeling van het zevende middel moet voorop worden gesteld dat de gemeenschappelijke ordening der markten in de sector varkensvlees (Verordening (EEG) nr. 2759/75 van 29 oktober 1975; hierna: de marktordening), ingesteld in het kader van het door de verdragsbepalingen gewaarborgde vrije verkeer van goederen, dient om de vrije handel binnen de Gemeenschap te verzekeren door opheffing van zowel de handelsbelemmeringen als distorsies in de intracommunautaire handel, en derhalve elke ingreep verbiedt van de lidstaten op de markt, waarin de verordening zelf niet voorziet; zij is gebaseerd op het beginsel van een open markt, waartoe elke producent vrije toegang heeft en waarvan de werking uitsluitend wordt geregeld door de in deze ordening voorziene instrumenten (HvJ EG 26 juni 1979, Pigs and Bacon Commission/McCarren, 177/78, Jurispr. blz. 2161).

3.7.2. Belanghebbende bestrijdt in de toelichting op het zevende middel het oordeel van het Hof, dat bij de beoordeling van de vraag of Minas in strijd is met de marktordening, niet relevant is of er al dan niet sprake is van een meer dan te verwaarlozen invloed van Minas op de werking van de marktordening. Belanghebbende stelt eveneens dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat aan Minas slechts milieudoelstellingen ten grondslag liggen.

3.7.3. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie heeft de totstandkoming van een gemeenschappelijke ordening van de landbouwmarkten krachtens artikel 40 EG-Verdrag (thans artikel 34 EG) niet tot gevolg dat de landbouwproducenten worden onttrokken aan iedere nationale regeling die andere doeleinden nastreeft dan de gemeenschappelijke ordening, doch die, door haar invloed op de productievoorwaarden, gevolgen kan hebben voor de omvang of de kosten van de nationale productie en, bijgevolg, voor de goede werking van de gemeenschappelijke markt in de betrokken sector. Het in artikel 40, lid 3, tweede alinea, EG-Verdrag neergelegde verbod van elke discriminatie tussen de producenten van de Gemeenschap betreft de door de gemeenschappelijke ordening nagestreefde doeleinden en niet de verschillende productievoorwaarden, die voortvloeien uit nationale regelingen van algemene aard, waarmee andere doeleinden worden nagestreefd (HvJ EG 18 december 1997, Annibaldi, C-309/96, Jurispr. blz. I-7493).

3.7.4. In aanmerking genomen dat Minas tot doel heeft om de milieubelasting door bovenmatige mestproductie tegen te gaan (zie 3.1.1 hiervoor) en dat de marktordening geen milieudoelstellingen nastreeft, moet uit deze vaste rechtspraak worden afgeleid dat Minas, hoewel deze regeling gevolgen kan hebben voor de goede werking van de marktordening, niet om die reden tot onverenigbaarheid met de marktordening leidt. Het zevende middel stuit hierop af.

3.8.1. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie is het rechtszekerheidsbeginsel een fundamenteel beginsel van gemeenschapsrecht, hetwelk inzonderheid verlangt, dat een regeling duidelijk en nauwkeurig is omschreven, opdat de justitiabelen ondubbelzinnig hun rechten en verplichtingen zouden kunnen kennen en dienovereenkomstig hun voorzieningen zouden kunnen treffen (vgl. HvJ EG 14 april 2005, België/Commissie, C-110/03, Jurispr. I-2801, r.o. 30).

3.8.2. Met zijn oordeel dat voor een ieder duidelijk is wie de belastingplichtige is, op welke grondslag en naar welke maatstaf de regulerende mineralenheffingen worden geheven, op welk moment de belasting verschuldigd wordt en op welke wijze de verschuldigde belasting moet worden voldaan, heeft het Hof tot uitdrukking willen brengen dat hoofdstuk IV van de Wet en de daarop gebaseerde regelingen voldoende duidelijk en nauwkeurig omschreven zijn in de zin van het hiervoor beschreven communautaire rechtszekerheidsbeginsel en dat daaraan niet afdoet dat de precieze uitkomst van elke afzonderlijke bemonstering en analyse van mest en voer voorafgaand aan die bemonstering en analyse niet vaststaat. Het Hof heeft op goede gronden een juiste beslissing gegeven. Het achtste middel kan niet tot cassatie leiden.

3.9.1. Het is vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens dat belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM. Dat artikel houdt in, aldus eveneens vaste jurisprudentie van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens, dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijk of rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn. Deze rechtsgeldigheid veronderstelt dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening is. In artikel 1 Eerste Protocol ligt eveneens besloten dat de inbreuk een legitiem doel in het algemeen belang dient na te streven. Ten slotte brengt artikel 1 Eerste Protocol mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding ("fair balance") tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe.

3.9.2. Het negende middel strekt ten betoge dat de naheffingsaanslagen niet voldoen aan het vereiste dat de inbreuk geschiedt in overeenstemming met het nationale recht. Het middel betoogt eveneens dat het toepasselijke nationale recht onvoldoende precies en voorzienbaar in de uitoefening is. Nu de naheffingsaanslagen echter zijn opgelegd in overeenstemming met hoofdstuk IV van de Wet en de daarop gebaseerde materiële wetgeving, terwijl bovendien in redelijkheid niet kan worden volgehouden dat genoemde wetgeving onvoldoende precies en voorzienbaar in de uitoefening is in de zin van artikel 1 Eerste Protocol - waarbij zij opgemerkt dat dit artikel niet vereist dat de precieze uitkomst van elke afzonderlijke bemonstering en analyse van mest en voer door de heffingsplichtige van tevoren kan worden berekend -, kan het middel niet tot cassatie leiden, wat er zij van de door het Hof gebezigde gronden.

3.9.3. Minas dient een algemeen belang, hierin bestaande dat het mineralenverlies door de landbouw wordt teruggebracht ter verbetering van het milieu. Gelet op deze doelstelling kan niet gezegd worden dat geen redelijke verhouding bestaat tussen voormeld algemeen belang en de nadelige gevolgen die de heffing van mineralenheffingen voor individuele heffingsplichtigen zoals belanghebbende heeft. Ook het tiende middel faalt derhalve.

3.10. Gelet op hetgeen is overwogen in 3.3.8 kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

4. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, C.B. Bavinck, E.N. Punt en J.A.C.A. Overgaauw, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 3 april 2009.