Parket bij de Hoge Raad, 07-11-2025, ECLI:NL:PHR:2025:1210, 25/02264
Parket bij de Hoge Raad, 07-11-2025, ECLI:NL:PHR:2025:1210, 25/02264
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 7 november 2025
- Datum publicatie
- 21 november 2025
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2025:1210
- Zaaknummer
- 25/02264
Inhoudsindicatie
Kan de verdeling tussen fiscaal partners van de grondslag sparen en beleggen nog worden gewijzigd, als bedoeld in art. 2.17(4) Wet IB 2001, als een aanslag IB/PVV onherroepelijk komt vast te staan door een collectieve uitspraak op massaal bezwaar?; box 3; art. 25e AWR
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 25/02264
Datum 7 november 2025
Belastingkamer B
Onderwerp/tijdvak Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2017
Nr. Rechtbank 23/4225
CONCLUSIE
R.J. Koopman
inzake het verzoek van de rechtbank Den Haag om een prejudiciële beslissing
in het geding tussen
[X]
tegen
de staatssecretaris van Financiën
1 Inleiding
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen zijn aanslag IB/PVV voor het jaar 2017. Het bezwaar is meegenomen in de massaalbezwaarprocedure over de vermogensrendementsheffing voor het jaar 2017. Op 4 februari 2022 zijn de bezwaren betrokken in die massaalbezwaarprocedure bij collectieve uitspraak gegrond verklaard. Met dagtekening 21 juli 2022 heeft de Inspecteur naar aanleiding daarvan een verminderingsbeschikking IB/PVV 2017 aan belanghebbende gestuurd. Belanghebbende en zijn partner hebben op 22 juli 2022 een verzoek ingediend als bedoeld in art. 2.17(4) Wet IB 2001 om de tot stand gekomen onderlinge verhouding (de verdeling) van de grondslag sparen en beleggen te wijzigen. Voor de Rechtbank is in geschil of belanghebbende en de partner de verdeling van de grondslag sparen en beleggen nog kunnen wijzigen na de collectieve uitspraak. In hoofdstuk 2 komen de feiten en het geding in eerste aanleg aan bod.
Volgens de Rechtbank is het niet zeker of belanghebbende en de partner in afwijking van de tekst van art. 2.17(4) Wet IB 2001 de verdeling van de grondslag sparen en beleggen na de collectieve uitspraak nog kunnen wijzigen (hoofdstuk 3). De Rechtbank heeft daarom de volgende prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voorgelegd:
“1) Bestaat recht op wijziging van de tot stand gekomen onderlinge verhouding, als bedoeld in artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001, als een aanslag IB/PVV onherroepelijk komt vast te staan door een collectieve uitspraak, als bedoeld in artikel 25e van de AWR, en de aanslag IB/PVV van de fiscaal partner door deze collectieve uitspraak eveneens onherroepelijk wordt, dan wel reeds onherroepelijk was, indien op dat moment de rechtsgevolgen van de collectieve uitspraak voor de aanslag (of aanslagen) nog niet kenbaar zijn?”
2) Zo ja, tot wanneer kan een gezamenlijk verzoek tot wijziging van de tot stand gekomen onderlinge verhouding door een belastingplichtige en zijn partner worden gedaan?”
In hoofdstuk 4 zijn de schriftelijke opmerkingen en uitlatingen van partijen en de reactie van een derde samengevat.
Voorafgaand aan de beantwoording van de prejudiciële vragen schets ik in hoofdstuk 5 het wettelijk kader. Daarbij behandel ik eerst art. 2.17(4) Wet IB 2001 en daarna de massaalbezwaarregeling. In hoofdstuk 6 ga ik in op de – al in de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusies van mijn hand van 25 oktober 20241 behandelde – vraag of er ruimte is voor het wegens ‘niet verdisconteerde omstandigheden’ buiten toepassing laten van de voorwaarden voor herverdeling. Ook geef ik een beknopte samenvatting van de andere in die gemeenschappelijke bijlage aan de orde gekomen punten.
In hoofdstuk 7 volgt een analyse, aan het eind waarvan ik toekom aan de beantwoording van de prejudiciële vragen. Allereerst beargumenteer ik dat op grond van een normale uitleg van art. 2.17(4) Wet IB 2001 wijziging van de onderlinge verhouding niet meer mogelijk is. Art. 2.17(4) Wet IB 2001 sluit uitdrukkelijk herziening van de toerekening uit als de beide (navorderings)aanslagen van de partners onherroepelijk vaststaan.
Vervolgens ga ik in op de vraag of toepassing van deze rechtsregel achterwege moet blijven vanwege niet door de wetgever verdisconteerde omstandigheden. Ik beantwoord die vraag in bevestigende zin.
Aan het eind van een massaalbezwaarprocedure krijgt de burger een besluit waartegen hij niet in rechte kan opkomen, zonder dat hij de gelegenheid krijgt vooraf zijn zienswijze naar voren te brengen. Daarmee vertoont die massaalbezwaarprocedure op zich al een ernstig rechtstekort (7.10).
De individuele verminderingsbeschikking is meer dan een ‘cijfermatige uitvoering’ van de beslissing waarbij de rechtsvraag is beantwoord. Bij de vertaling van het per definitie abstracte en algemene antwoord op de rechtsvraag naar de concrete situatie van de belastingplichtigen moeten vaak nadere rechtsvragen worden beantwoord, veelal feiten worden onderzocht en vastgesteld en altijd (soms ingewikkelde) rekensommen worden gemaakt. Het massaal bezwaar wijkt daarmee significant af van de normale in art. 2.17(4) Wet IB 2001 geregelde situatie waarin belastingplichtigen nog zes weken nadat zij weten waar zij aan toe zijn, de tijd hebben voor herziening van hun toerekeningskeuze. Wanneer een bezwaar van een partner valt onder de massaalbezwaarprocedure heeft dat daarom voor toepassing van art. 2.17(4) Wet IB 2001 te gelden als een bijzondere omstandigheid.
Uitsluiting van een herziening van die keuze na de individuele verminderingsbeschikking is mijns inziens niet te verenigen met het gelijkheidsbeginsel en – indien de gevolgen voor de betrokkenen substantieel zijn – het evenredigheidsbeginsel. De aanwijzing massaal bezwaar benadeelt de belastingplichtige in zijn rechtsbescherming ten opzichte van anderen wier bezwaren niet onder de aanwijzing vallen, zonder dat hij invloed heeft op die aanwijzing of op het niet selecteren van zijn zaak als proefprocedure. Verder ontstaat bij toepassing van de massaalbezwaarregeling een verschil in behandeling tussen degenen die in hun bezwaar alleen de ‘massaalbezwaarrechtsvraag’ aan de orde stellen en degenen die daarnaast nog een andere individuele bezwaargrond aanvoeren. In het laatste geval moet het bezwaar worden gesplitst en wordt het individuele bezwaar bij voorkeur pas behandeld nadat de massaalbezwaarprocedure is afgerond. Dat betekent dat degene die zo’n individuele bezwaargrond heeft aangevoerd nog wel de kans heeft de toedelingskeuze te herzien nadat de massaalbezwaarprocedure is afgerond. Al met al meen ik dat onverkorte toepassing van art. 2:17(4) Wet IB 2001 in massaalbezwaarsituaties leidt tot een onaanvaardbare ongelijke behandeling van gelijke gevallen (7.14).
Niet voor elk rechtsgevolg dat onredelijk is geldt dat het niet door de wetgever kan zijn bedoeld of voorzien. Een andere opvatting zou via een omweg het toetsingsverbod onderuit halen. Maar in dit geval is het rechtsgevolg niet zomaar onredelijk, het leidt – althans in mijn ogen – tot een onaanvaardbare ongelijke behandeling van gelijke gevallen.
Daarbij komt dat de wetsgeschiedenis de indruk wekt dat dit rechtsgevolg door de wetgever niet is bedoeld en voorzien. Daarom meen ik dat art. 2.17(4) Wet IB 2001 buiten toepassing moet blijven voor zover die bepaling belanghebbende verhindert de toedelingskeuze te herzien (7.16).
De conclusie strekt tot een bevestigende beantwoording van de eerste prejudiciële vraag. Op de tweede vraag moet mijns inziens worden geantwoord dat de belastingplichtige een termijn van zes weken moet worden gegeven nadat hij duidelijkheid heeft gekregen over de gevolgen die de beantwoording van de rechtsvraag heeft voor zijn aanslag.
2 De feiten en het geding in eerste aanleg
Belanghebbende is gehuwd met [A] (de partner). Op 7 maart heeft Belanghebbende aangifte IB/PVV 2017 gedaan. In de aangifte heeft hij een grondslag sparen en beleggen opgenomen van € 514.833. Hij heeft een bedrag van € 284.258 aangegeven als zijn aandeel in deze grondslag, hetgeen leidt tot een voordeel uit sparen en beleggen van € 11.779.
De aanslag IB/PVV 2017 van de partner is op 7 mei 2018 onherroepelijk vast komen staan.
Daarna heeft de Inspecteur aan belanghebbende met dagtekening 16 juli 2019 een aanslag IB/PVV 2017 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 227.079 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.128, gebaseerd op een aandeel in de grondslag sparen en beleggen van € 291.837.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. Dit bezwaarschrift bevatte naast een beroep op de massaalbezwaarkwestie een individuele klacht. Later heeft belanghebbende het individuele deel van zijn bezwaar ingetrokken. De Inspecteur heeft bevestigd dat hij voornoemde intrekking heeft ontvangen en meegedeeld dat het bezwaar voor het overige wordt meegenomen in de massaalbezwaarprocedure over de vermogensrendementsheffing voor het jaar 20172.
De staatssecretaris van Financiën heeft op 4 februari 2022 een collectieve uitspraak gedaan op alle als massaal bezwaar aangewezen bezwaarschriften over de vermogensrendementsheffing (box 3) voor onder andere het jaar 2017 (de collectieve uitspraak).3 In reactie op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 20214 heeft de staatssecretaris van Financiën deze bezwaren in de collectieve uitspraak gegrond verklaard.
De Inspecteur heeft met dagtekening 21 juli 2022 als rechtsherstel box 3 een verminderingsbeschikking IB/PVV 2017 aan belanghebbende gestuurd. Daarin heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen vastgesteld op € 7.383, bestaande uit een forfaitair rendement van 2,530% over (het aandeel in de grondslag sparen en beleggen van) € 291.837.
Belanghebbende en de partner hebben op 22 juli 2022 een verzoek ingediend als bedoeld in art. 2.17(4) Wet IB 2001 om de tot stand gekomen onderlinge verhouding (de verdeling) van de grondslag sparen en beleggen te wijzigen. Nadien hebben zij dit verzoek aangepast. Uiteindelijk hebben zij verzocht de grondslag sparen en beleggen van € 514.833 volledig toe te rekenen aan de partner en dus het aandeel in de grondslag sparen en beleggen van belanghebbende op nihil vast te stellen.
De Inspecteur heeft dit verzoek aangemerkt als een verzoek om (verdere) ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2017 en heeft met dagtekening 6 oktober 2022 afwijzend op dit verzoek beslist. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze afwijzende beslissing. De Inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende afgewezen.
Standpunten van partijen bij de Rechtbank
Voor de Rechtbank is in geschil of belanghebbende en de partner de verdeling van de grondslag sparen en beleggen nog kunnen wijzigen na de collectieve uitspraak.
Belanghebbende meent van wel en heeft daartoe een primair, een subsidiair en een meer subsidiair standpunt ingenomen. Primair: een redelijke uitleg van art. 2.17(4) Wet IB 2001 brengt mee dat bij een verminderingsbeschikking na een collectieve uitspraak op massaal bezwaar tot zes weken na de dagtekening van die verminderingsbeschikking een verzoek tot wijziging van de verdeling van de grondslag sparen en beleggen mogelijk moet zijn. Subsidiair: er is een ongelijke behandeling, omdat een individuele bezwaarmaker wel de mogelijkheid heeft om de verdeling van de grondslag sparen en beleggen te wijzigen nadat hij duidelijkheid heeft gekregen over hoe de belastingheffing bij hem zal uitpakken, aangezien zijn aanslag voor de toepassing van art. 2.17(4) Wet IB 2001 dan nog niet onherroepelijk is. Deze mogelijkheid is er niet bij iemand wiens bezwaar alleen meeloopt in een massaalbezwaarprocedure; gedurende de periode dat wijziging van de verdeling nog mogelijk is, heeft deze persoon namelijk nog geen (concrete) duidelijkheid over zijn belastingheffing. Hier bestaat geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond voor. Meer subsidiair: aan uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën mocht belanghebbende het vertrouwen ontlenen dat hij nog de mogelijkheid zou hebben om de verdeling van de grondslag sparen en beleggen te kunnen wijzigen.
De Inspecteur beantwoordt de vraag ontkennend. Hij heeft daartoe de volgende standpunten ingenomen:
(1) De aanslagen IB/PVV 2017 van belanghebbende en de partner stonden op het moment van het indienen van het verzoek onherroepelijk vast. Een uitgebreidere mogelijkheid tot het herzien van een eerder gekozen verdeling past niet in de huidige wetsystematiek en zou leiden tot juridische kwetsbaarheden. De Inspecteur wijst in dit verband op een uitlating die is gedaan tijdens de parlementaire behandeling van de Wet rechtsherstel box 3.5
(2) Van een ongelijke behandeling tussen individueel en massaal bezwaarmakers is geen sprake. Bij een individuele bezwaarmaker staat de aanslag voor de toepassing van art. 2.17(4) Wet IB 2001 zes weken ná de uitspraak van de Hoge Raad onherroepelijk vast. De publicatie van de collectieve uitspraak, waarmee de aanslag van iemand die onder het massaal bezwaar valt onherroepelijk wordt, vindt pas plaats zes weken na het arrest van de Hoge Raad in de (voor de massaal bezwaar aangewezen) procedure van die individuele bezwaarmaker. Verder vindt, ook bij een niet-massaal bezwaarmaker, de feitelijke vermindering ten gevolge van een uitspraak van de Hoge Raad gewoonlijk pas plaats ná het onherroepelijk worden van die uitspraak, zodat ook bij niet-massaal bezwaarmakers in een voorkomend geval de cijfermatige uitwerking van de vermindering pas duidelijk wordt na het onherroepelijk worden.
(3) Uit uitlatingen van de staatssecretaris van Financiën, inhoudende dat een belastingplichtige die het niet eens is met het geboden rechtsherstel een verzoek om ambtshalve vermindering kan indienen en dat tegen afwijzing van een dergelijk verzoek bezwaar en beroep openstaat, volgt niet dat een verzoek om wijziging van de verdeling ná de collectieve uitspraak gehonoreerd zou worden.
3. Overwegingen van de Rechtbank en prejudiciële vragen6
De Rechtbank heeft overwogen dat ongeveer 60.000 mensen samen ongeveer 210.000 bezwaren hebben gemaakt tegen de vermogensrendementsheffing (box 3) voor de jaren 2017 tot en met 2020. Zij hebben vóór 4 augustus 2022 (zes maanden na de collectieve uitspraak) de cijfermatige uitwerking ontvangen van het rechtsherstel naar aanleiding van het Kerstarrest. Een deel van deze belastingplichtigen is opgekomen tegen die cijfermatige uitwerking en verzoekt daarbij om wijziging van de verdeling van de grondslag sparen en beleggen. Deze belastingplichtigen voeren aan dat pas op het moment dat zij de cijfermatige uitwerking van het rechtsherstel van de Belastingdienst ontvingen voor hen duidelijk werd welke verdeling van de grondslag tussen de fiscaal partners het voordeligst is. Op dat moment was een wijziging van de verdeling volgens de tekst van art. 2.17(4) Wet IB 2001 in veel gevallen echter niet meer mogelijk. De Rechtbank heeft geconstateerd dat gerede twijfel kan bestaan of een belastingplichtige en zijn of haar partner in die situatie toch recht hebben op wijziging van de eerder tot stand gekomen verdeling van de grondslag sparen en beleggen. In het belang van duidelijkheid in een vroeg stadium, mede gelet op het grote aantal box 3-procedures naar aanleiding van het geboden rechtsherstel waarin dit (mogelijk) speelt, heeft de Rechtbank aanleiding gezien hierover prejudiciële vragen aan de Hoge Raad te stellen.
Samengevat heeft de Rechtbank overwogen dat de belastingplichtige die in bezwaar een rechtsvraag aan de orde stelt of heeft gesteld waarvoor een aanwijzing massaal bezwaar geldt, niet de keuze heeft om daarover individueel te procederen. De beantwoording van de rechtsvraag in een collectieve uitspraak heeft tot gevolg dat de aanslag op het moment van die collectieve uitspraak onherroepelijk wordt, ook als de beantwoording niet leidt tot een eenduidige cijfermatige uitwerking in het individuele geval. In de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot wijziging van de massaalbezwaarprocedure is geen aandacht besteed aan de gevolgen van deze wijziging voor de toepassing van art. 2.17(4) Wet IB 2001. Door de massaalbezwaarprocedure komt de aanslag IB/PVV bij de collectieve uitspraak onherroepelijk vast te staan, terwijl op dat moment de rechtsgevolgen nog niet bekend zijn. Dit verhoudt zich naar het oordeel van de Rechtbank slecht met het doel en de laatste wijziging van art. 2.17(4) Wet IB 2001. Bij de parlementaire behandeling van de Wet rechtsherstel box 3, na de collectieve uitspraak, heeft de wetgever gesteld dat hij in het kader van het rechtsherstel box 3 in de huidige wetgeving geen ruimte ziet en het ook niet wenselijk acht om ruimte te bieden voor toepassing van art. 2.17(4) Wet IB 2001.
Het is volgens de Rechtbank niet zeker of belanghebbende en de partner in afwijking van de tekst van art. 2.17(4) Wet IB 2001 de verdeling van de grondslag sparen en beleggen nog kunnen wijzigen na de collectieve uitspraak.
De Rechtbank heeft daarom op de voet van art. 27ga AWR de volgende prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voorgelegd:7
“1) Bestaat recht op wijziging van de tot stand gekomen onderlinge verhouding, als bedoeld in artikel 2.17, vierde lid, van de Wet IB 2001, als een aanslag IB/PVV onherroepelijk komt vast te staan door een collectieve uitspraak, als bedoeld in artikel 25e van de AWR, en de aanslag IB/PVV van de fiscaal partner door deze collectieve uitspraak eveneens onherroepelijk wordt, dan wel reeds onherroepelijk was, indien op dat moment de rechtsgevolgen van de collectieve uitspraak voor de aanslag (of aanslagen) nog niet kenbaar zijn?”
2) Zo ja, tot wanneer kan een gezamenlijk verzoek tot wijziging van de tot stand gekomen onderlinge verhouding door een belastingplichtige en zijn partner worden gedaan?”
4 Schriftelijke opmerkingen naar aanleiding van de prejudiciële vragen
Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben naar aanleiding van de prejudiciële vragen schriftelijke opmerkingen ingediend. Belanghebbende heeft op die opmerkingen van de Staatssecretaris gereageerd. De Staatssecretaris heeft te kennen gegeven verder geen behoefte te hebben om te reageren. De Hoge Raad heeft ook anderen in de gelegenheid gesteld om schriftelijke opmerkingen in te dienen, één derde heeft daarvan gebruik gemaakt.
Schriftelijke opmerkingen belanghebbende
Belanghebbende voert aan dat de rechtsgelijkheid, rechtseenheid en rechtszekerheid niet in het geding komen met bevestigende beantwoording van de eerste prejudiciële vraag en het geven van een termijn van zes weken waarbinnen een verzoek tot wijziging van de oorspronkelijk verdeling kan worden gedaan. Omdat een bevestigend antwoord op de eerste prejudiciële vraag noodzakelijkerwijs betrekking heeft op alle in art. 2.17(4) Wet IB 2001 genoemde gemeenschappelijke posten, doet rechtsongelijkheid zich niet voor. Het leidt niet tot verstoring van rechtseenheid omdat andere keuzes bij de aangifte niet kunnen worden herzien. Verlenging van de termijn die is besproken in bij de parlementaire behandeling van Wet rechtsherstel box 3 (vijf jaar) is een andere dan de termijn van zes weken na de dagtekening van de verminderingsbeschikking die belanghebbend bepleit. Daarmee wordt aan de rechtszekerheid geen afbreuk gedaan.
De mogelijkheid om vóór de collectieve uitspraak (na arrest in de proefprocedure) een verzoek tot wijziging van de verdeling in te dienen lost naar mening van belanghebbende niets op. De impact van, in dit geval, het kerstarrest blijkt op individueel niveau eerst uit de verminderingsbeschikking. Pas dan kan de belastingplichtige berekenen of een andere verdeling van de grondslag sparen en beleggen gunstig is.
Schriftelijke opmerkingen Staatssecretaris
De Staatssecretaris voert aan dat de Rechtbank terecht heeft vastgesteld dat op basis van de tekst van art. 2.17(4) Wet IB 2001 het verzoek tot verandering van de verdeling dient te worden afgewezen omdat ten tijde van het verzoek de aanslagen van beide partners reeds onherroepelijk vaststonden. Het verzoek is volgens de Staatssecretaris terecht aangemerkt als een verzoek tot ambtshalve verdere vermindering.
Uit de ook door de Rechtbank aangehaalde bijlage bij de conclusie van mijn hand van 25 oktober 20248 (onderdeel 5.13) volgt volgens de Staatssecretaris dat een verzoek tot ambtshalve vermindering niet mogelijk is als de aanslag op zich juist (berekend) is, maar de belastingplichtige alleen vanwege een andere gewenste verdeling zijn of haar aanslag verder wenst te laten verminderen.
De Staatssecretaris merkt op dat gesteld zou kunnen worden dat belanghebbende nadat op de massaal bezwaarvraag was beslist door de Hoge Raad nog niet wist hoe de vermindering zou worden berekend. Dan komt de vraag op of bij een verzoek tot ambtshalve vermindering ook terug gekomen kan worden van de eerder gekozen verdeling. De Staatssecretaris haalt de onderdelen 5.14 tot en met 5.17 van de bijlage bij de conclusie van 25 oktober 20249 aan en stelt van mening te zijn dat herziening van de toerekeningskeuze op basis van de huidige wetgeving niet mogelijk is. Dit wordt volgens de Staatssecretaris mede bevestigd door uitlatingen van de wetgever bij de totstandkoming van de Wet rechtsherstel box 3.10 Uit de bedoeling van de wetgever bij de Wet rechtsherstel box 3 kan volgens de Staatssecretaris worden afgeleid dat geen sprake is van een gevolg dat de wetgever had voorkomen als hij dat bij het maken van de wet had voorzien. Gelet hierop zijn ook de verzoeken afgewezen waarbij met een beroep op de hardheidsclause gevraagd werd om een herziening van de toedelingskeuze.
De eerste prejudiciële vraag moet ontkennend worden beantwoord volgens de Staatssecretaris. Ten slotte geeft hij de Hoge Raad nog mee dat indien wel aan de tweede prejudiciële vraag wordt toegekomen, hij van mening is dat het verzoek binnen zes weken na dagtekening van de verminderingsbeschikking gedaan moet worden.
Reactie belanghebbende (schriftelijke uitlatingen)
Belanghebbende stelt dat de situatie genoemd in onderdeel 5.13 van de bijlage bij de conclusie van 25 oktober 2024 zich nu niet voor doet. De aanslag van belanghebbende is wel tot een te hoog bedrag vastgesteld en is verminderd.
Belanghebbende gaat voorts in op onderdelen 5.14 tot en met 5.17 van de bijlage bij de conclusie van 25 oktober 2024. Belanghebbende stelt dat volgens de A-G herverdeling na een ambtshalve vermindering van de aanslag niet mogelijk is. Weliswaar is de A-G ‘geneigd’ aan te nemen dat uitsluiting van de herverdeling niet te verenigen is met het gelijkheidsbeginsel en – als het belang voor de betrokkenen substantieel is – het evenredigheidsbeginsel, maar volgens de A-G heeft de wetgever het gevolg voor lief genomen dat in een aantal gevallen belastingplichtigen buiten de boot zouden vallen. ‘Met een zekere aarzeling’ komt de A-G tot de slotsom dat art. 2.17(4) Wet IB 2001 bij ambtshalve vermindering niet in algemene zin buiten toepassing moet blijven.
Belanghebbende meent dat de Staatssecretaris, met verwijzing naar de onderdelen 5.14 tot en met 5.17 van de bijlage bij de conclusie en het vervolgens stellen dat herziening van de toerekeningskeuze op basis van de huidige wetgeving niet mogelijk is, miskent dat het voor de wetgever niet mogelijk was het hier in geding zijnde rechtsgevolg te verdisconteren. Bij de laatste wijziging van art. 2.17(4) Wet IB 2001 heeft de wetgever de mogelijkheid tot herziening van de toedeling uitgebreid. Daarbij heeft de wetgever onder andere in de tweede volzin opgenomen dat – ondanks dat de aanslag onherroepelijk is – de verdeling nog gedurende zes weken na een uitspraak van de Hoge Raad kan worden gewijzigd als die onherroepelijkheid het gevolg is van die uitspraak. Ten tijde van die wijziging was het oude regime massaal bezwaar nog van toepassing. Onder dat oude regime verviel de status massaal bezwaar als de rechter de belanghebbende geheel of gedeeltelijk in het gelijk stelde. Het bezwaar werd dan weer een ‘gewoon bezwaar’ waarop de inspecteur uitspraak moest doen. Bij de laatste wijziging van art. 2.17(4) Wet IB 2001 kon de wetgever daarom niet voorzien dat de voorwaarden voor het herzien van de verdeling onder het nieuwe regime zouden leiden tot het rechtsgevolg dat geen wijziging van de verdeling mogelijk is als de aanslag onherroepelijk is geworden vanwege collectieve uitspraak. Bij de totstandkoming van het nieuwe regime voor massaal bezwaar heeft de wetgever ook geen aandacht besteed aan het voor belastingplichtigen ongunstige gevolg dat herverdeling niet langer mogelijk zou zijn.
Volgens belanghebbende gaat de Staatssecretaris er ten onrechte aan voorbij dat in de zaak die nu voorligt geen verzoek om herziening van de verdeling is ingediend omdat de aanslag ambtshalve is verminderd, maar omdat de aanslag is verminderd naar aanleiding van een tijdig ingediend en (na een massaal bezwaarprocedure) gegrond verklaard bezwaar.
Belanghebbende voert voorts aan dat uit het feit dat de wetgever thans herziening van de verdeling onwenselijk vindt, niet de conclusie kan worden getrokken dat de nadelige rechtsgevolgen bij de laatste wijzigingen door de wetgever destijds zouden zijn verdisconteerd als hij die gevolgen had voorzien. Volgens belanghebbende heeft de wetgever die rechtsgevolgen toen niet voorzien en heeft hij deze daarom ook niet verdisconteerd.
De opvatting van de Staatssecretaris heeft volgens belanghebbende tot gevolg dat – uitsluitend vanwege het feit dat de Staatssecretaris de bezwaren heeft aangewezen als massaal bezwaar – geen volledig rechtsherstel wordt geboden. Het recht om de verdeling te herzien wordt de belastingplichtige immers wordt ontnomen. Die opvatting druist in tegen doel en strekking van de regeling massaal bezwaar; het op doelmatige wijze behandelen van massale bezwaarschriften waarbij de rechten en belangen van belanghebbenden in materiële zin op geen enkele wijze tekort worden gedaan.11
De door de wetgever bij de parlementaire behandeling van de Wet rechtsherstel box 3 gegeven ongunstige uitleg van art. 2.17(4) Wet IB 2001 mag volgens belanghebbende niet terugwerken zonder dat daarvoor een bijzondere reden bestaat.
De eerste prejudiciële vraag moet volgens belanghebbende bevestigend worden beantwoord. Ten aanzien van de tweede prejudiciële vraag is belanghebbende het eens met de Staatssecretaris; de termijn moet zes weken na dagtekening van de verminderingsbeschikking bedragen.
Reactie van een derde
Via de website van de Hoge Raad zijn derden in gelegenheid gesteld opmerkingen bij de prejudiciële vragen in te sturen. Eén persoon heeft hiervan gebruikt gemaakt. Deze enige amicus van de Hoge Raad heeft het volgende naar voren gebracht:
‘In een soortgelijke zaak bij Rechtbank Noord-Nederland speelt dezelfde rechtsvraag. Maar hierbij wordt door mij ook een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Lees: informatie op de website van de Belastingdienst gaf destijds ongeclausuleerd de indruk dat recht bestaat op de volledige ouderenkorting, hetgeen het belang van herziening van de partnerverdeling des te groter maakt. Mijn motivering van het beroepschrift in die lopende zaak voeg ik bij. Uiteraard ben ik bereid dit desgewenst nader toe te lichten als U daar vragen over heeft.’
Aanvankelijk was bij dit bericht een bijlage gevoegd, maar de amicus heeft deze bijlage later ingetrokken.