Gerechtshof Amsterdam, 19-05-2008, BD3477, 06/00470

uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 05/3396 van de rechtbank Haarlem (verder: de rechtbank) van 26 september 2006 in het geding tussen

belanghebbende,

en

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 14 december 2004 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting voor het jaar 2004 opgelegd ten bedrage van € 145.560.

1.4. De inspecteur heeft op 28 februari 2007 een verweerschrift ingediend.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 maart 2008. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende mr. B. Jongmans en A. van Buuren alsmede namens de inspecteur E. Zijlstra en L.M.E. Verheugt. Belanghebbende heeft een pleitnota voorgelezen en overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Overwegingen

2.1. De feiten

Met inachtneming van hetgeen dienaangaande is vermeld in de uitspraak van de rechtbank en de stukken van het geding en van hetgeen is verhandeld ter zitting stelt het Hof de volgende feiten vast.

2.1.1. In verband met de voorgenomen verbouwing en verkoop van de winkelpassage [ A] heeft L.M.E. Verheugt namens de inspecteur op 15 augustus 2003 een bezoek gebracht aan evenvermelde winkelpassage. Ter plaatse heeft hij gesproken met [R] optredend namens de verkoper en met de fiscaal adviseur van de verkoper mr. [J]. (hierna: de adviseur). De plannen voor de verbouwing en renovatie van de winkelpassage zijn de inspecteur uiteengezet aan de hand van bouwtekeningen.

2.1.6. Op 21 januari 2004 (per abuis is in de koopovereenkomst het jaar 2003 vermeld) hebben belanghebbende en de verkoper met betrekking tot de winkelpassage een koopovereenkomst gesloten (de koopovereenkomst). Bij akte van 6 februari 2004 heeft verkoper de winkelpassage aan belanghebbende geleverd. Blijkens deze akte bestaat het registergoed uit achttien (onder)appartementsrechten. De onderdelen 1 tot en met 16 van het registergoed zien op (onder)appartementsrechten op de winkels op de begane grond met de huisnummers 5-2/3 tot en met 5-12 en 5-14 tot en met 5-19. De koopsom voor de onderdelen 1 tot en met 16 van het registergoed bedraagt € 2.426.021,90, exclusief omzetbelasting.

2.1.11 Tot de stukken behoren voorts de vastleggingen van twee waarnemingen ter plaatse door de inspecteur op respectievelijk 22 juli en 1 september 2004.

2.1.13. Tot de stukken behoren foto’s van delen van de winkelpassage welke foto’s zijn gedateerd op 10-11-2003 en 05-03-2004.

2.2. Het geschil

In geschil is of ter zake van de onder 2.1.8. vermelde verkrijging van de winkelpassage door belanghebbende de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR) van toepassing is, hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist. Subsidiair is in geschil of de inspecteur door ter zake van evengenoemde verkrijging overdrachtsbelasting na te heffen heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel, hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist.

2.3. Het oordeel van de rechtbank

4.7. Voor zover eiseres bedoelt dat de brief van [mr. J] van 20 januari 2004 zo zou moeten worden opgevat dat verweerder instemde met de opvatting dat na gedeeltelijke sloop al sprake zou zijn van een vervaardigd goed, ongeacht het moment van aanvang van de renovatiewerkzaamheden en terwijl [P] nog gebruik maakte van de winkelpassage, acht de rechtbank, naast de omstandigheid dat de brief van [mr. J] niet alle relevante informatie over het registergoed op dat moment bevatte, het volgende van belang. Indien Verheugt zou hebben toegezegd dat onder dergelijke omstandigheden een beroep op de vrijstelling overdrachtsbelasting kon worden gedaan, zou dit een afspraak zijn die in strijd is met de onder 4.2. genoemde jurisprudentie van de Hoge Raad. Naar het oordeel van de rechtbank is deze strijdigheid, nu de passage slechts gedeeltelijke zou worden gesloopt, zo evident, dat eiseres in redelijkheid niet op instemming van verweerder mocht rekenen. Indien door de instemming van Verheugt met voormelde brief al enig vertrouwen zou zijn gewekt, dan is dat dan ook naar het oordeel van de rechtbank geen vertrouwen dat in rechte bescherming verdient.”

2.4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.5. Relevante bepalingen

Bij de beoordeling van het geschil heeft het Hof de volgende bepalingen in aanmerking genomen.

Ingevolge artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de WBR is, voor zover hier van belang, van de belasting vrijgesteld de verkrijging krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB), ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd.

Artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet OB bepaalt dat, voor zover hier van belang, van de vrijstelling van omzetbelasting is uitgezonderd de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming.

Artikel 11, derde lid, van de Wet OB bepaalt dat, voor zover hier van belang, voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1°, na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming wordt aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht.

2.6. Overwegingen

2.6.1. Belanghebbende heeft primair gesteld dat de onder 2.1.8. vermelde verkrijging is vrijgesteld van de heffing van overdrachtbelasting omdat een vervaardigde zaak is voortgebracht en de daarop volgende levering was onderworpen aan omzetbelasting. De ten tijde van de verkrijging uitgevoerde sloopactiviteiten en bouwwerkzaamheden hebben geleid tot een nieuwe onroerende zaak die als zodanig nog niet is in gebruik genomen. Derhalve is de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB niet van toepassing.

2.6.2. Belanghebbende heeft ter zitting benadrukt dat sprake is van een herinrichting, zodat uit de aard der zaak geen sprake is van volledige sloop. De sloopwerkzaamheden dienen gelet op de omstandigheden van het geval, aldus begrijpt het Hof, te worden aangemerkt als een verbouwing. De uitgevoerde sloopwerkzaamheden ten tijde van de levering bestonden uit het verwijderen van een aantal zogenaamde “winkelbakken” en de opbouwwerk-zaamheden uit, aldus heeft belanghebbende ter zitting aangegeven, het aanbrengen van brandwerend materiaal en het verrichten van aanpassingen aan het dak. Belanghebbende heeft voorts verwezen naar de overgelegde foto’s van 5 maart 2004 omdat deze een goed beeld zouden geven van de situatie op 6 februari 2004. Belanghebbende heeft desgevraagd erkend dat er geen foto’s zijn van de situatie op 6 februari 2004, maar tussen 6 februari 2004 en 5 maart 2004 zijn volgens belanghebbende nagenoeg geen werkzaamheden verricht.

2.6.3. De inspecteur heeft in dit verband aangevoerd dat uit de na de levering verrichte waarnemingen ter plaatse, vermeld onder 2.1.10 en 2.1.11., blijkt dat ten tijde van de levering geen sprake is geweest van een vervaardigde onroerende zaak. Ook na de eerste waarneming ter plaatse op 28 april 2004 is immers nog sprake van een nagenoeg geheel intact zijnde winkelpassage waarin enige sloopwerkzaamheden hebben plaatsgevonden maar nog geen verbouwingswerkzaamheden. Het winkelcentrum was nog toegankelijk voor het publiek en er waren nog enkele winkels open. De inspecteur heeft voorts opgemerkt dat de overgelegde foto’s de situatie op 5 maart 2004 weergeven en dat daaruit niet kan worden afgeleid wat de situatie op 6 februari 2004 was, nog daargelaten dat uit de foto’s niet valt af te leiden welke werkzaamheden precies zijn verricht. Overigens blijkt ook uit deze foto’s dat de winkelpassage als zodanig op 5 maart 2004 nog intact was, aldus de inspecteur.

2.6.4. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de aan belanghebbende geleverde onroerende zaak ten tijde van de levering door de daaraan verrichte werkzaamheden was vervaardigd, in die zin dat door deze werkzaamheden een nieuwe onroerende zaak was ontstaan die te voren niet bestond. De onder 2.6.2. vermelde werkzaamheden betreffen naar het oordeel van het Hof een dermate ondergeschikte wijziging van de winkelpassage dat niet kan worden gesproken van de vervaardiging van een nieuwe onroerende zaak. In dit verband heeft de inspecteur niet, althans onvoldoende, weersproken aangevoerd dat de winkelpassage ten tijde van de levering nog voor het publiek toegankelijk was en dat ten minste één winkel nog steeds in gebruik was. De omstandigheid dat het nimmer de bedoeling was dat de winkelpassage geheel zou worden gesloopt en dat de sloopwerkzaamheden onderdeel vormden van een herinrichtingsplan doet aan dit oordeel niet af.

2.6.5. Uit het onder 2.6.4. overwogene volgt dat de levering van de onroerende zaak op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a van de Wet OB was vrijgesteld van omzetbelasting. Dit zou ook het geval zijn indien de sloopwerkzaamheden, zoals belanghebbende stelt, gelet op de omstandigheden van het geval dienen te worden aangemerkt als verbouwingswerkzaamheden, aangezien ook dan, gelet op artikel 11, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB, als eis geldt dat de onroerende zaak is vervaardigd. Daarenboven geldt dat voor een verbouwing in de zin van artikel 11, derde lid, onderdeel b, volgens de Hoge Raad (HR 7 maart 2003, nr. 37525 (BNB 2003/193) in een geval als het onderhavige op zichzelf niet voldoende is dat de verrichte werkzaamheden min of meer ingrijpend zijn en ook niet dat die werkzaamheden een aanzet zijn tot een verbouwing, en dat in casu naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk is gemaakt dat ten tijde van de levering sprake was een verbouwing in evenbedoelde zin. In zoverre faalt het hoger beroep van belanghebbende.

2.6.6. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de inspecteur door ter zake van de verkrijging van de winkelpassage overdrachtsbelasting na te heffen, heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel.

2.6.7. In dit verband is tussen partijen niet in geschil, aldus is ter zitting gebleken, dat tussen de verkoper en haar adviseur enerzijds en Verheugt anderzijds afgesproken is dat indien de voorgenomen en op 15 augustus 2003 aan Verheugt toegelichte plannen met betrekking tot de herinrichting van de winkelpassage ten tijde van de levering geheel zouden zijn uitgevoerd, sprake zou zijn van de levering van een vervaardigde onroerende zaak die is onderworpen aan de heffing van omzetbelasting en dat ter zake van de verkrijging alsdan geen overdrachtsbelasting zou zijn verschuldigd. Tussen partijen is evenmin in geschil dat de herinrichtingsplannen ten tijde van de levering nog niet (geheel) waren uitgevoerd.

2.6.8. Belanghebbende stelt dat uit de gevoerde correspondentie, met name uit de voor akkoord getekende brief van 22 augustus 2003, vermeld onder 2.1.2., en de brief van 26 augustus 2003, vermeld onder 2.1.3., kan worden geconcludeerd dat ook ingeval van levering voordat de herinrichtingsplannen geheel waren uitgevoerd, afgesproken is althans het vertrouwen is gewekt dat omzetbelasting ter zake van de levering zou worden geheven en geen overdrachtsbelasting. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. Uit deze brieven kon belanghebbende redelijkerwijs niet afleiden dat zij, ongeacht het stadium waarin de voorgenomen werkzaamheden waren gevorderd, ter zake van de levering van de onroerende zaak van rechtswege omzetbelasting verschuldigd was. Het Hof neemt hierbij in aanmerking dat de brief van 22 augustus 2003 uitsluitend ziet op de situatie na voltooiing van de werkzaamheden en dat in de brief van 26 augustus 2003 uitdrukkelijk is opgenomen “dat in alle gevallen overdrachtsbelasting verschuldigd is bij de verkoop van deze kantoorapparte-menten in de huidige staat”.

2.6.9. Belanghebbende verwijst voorts naar haar brief van 20 januari 2004, vermeld onder 2.1.4., en het antwoord van de inspecteur van 26 januari 2004, vermeld onder 2.1.5.. Belanghebbende kon evenmin uit deze correspondentie redelijkerwijs afleiden dat zij ter zake van de levering van de onroerende zaak op 6 februari 2004 van rechtswege omzetbelasting verschuldigd was, ongeacht het stadium van de werkzaamheden. Belanghebbende heeft in de brief van 20 januari 2004 immers expliciet vermeld dat het winkelcentrum en de galerij inmiddels volledig zijn gesloopt en dat de galerij en het winkelcentrum haar functie en bestemming volledig hebben verloren. Nu vaststaat dat deze mededeling niet op de feiten berust, is de inspecteur op dit punt niet juist voorgelicht en kan aan diens antwoord, dat uitgaat van de juistheid van die mededeling, niet het vertrouwen worden ontleend dat de inspecteur instemde met een van rechtswege met omzetbelasting belaste levering.

2.6.10. Belanghebbende stelt tot slot dat zij de inspecteur eind januari 2004 heeft aangeboden nogmaals een bezoek te brengen aan de onroerende zaak en dat deze dat heeft geweigerd. Ter zitting is daarover tussen partijen komen vast te staan dat de inspecteur een nieuw bezoek niet nodig achtte ingeval werd voldaan aan de in augustus 2003 gemaakte afspraken; alsdan was immers omzetbelasting verschuldigd en geen overdrachtsbelasting. De inspecteur heeft dienaangaande ter zitting onweersproken gesteld dat de in de brief van 20 januari 2004 vermelde werkzaamheden met betrekking tot de winkelpassage overeenkwamen met hetgeen Verheugt in het vooroverleg met [R] en [mr.J] heeft aangegeven als werkzaamheden die tenminste zouden moeten zijn verricht om een met omzetbelasting belaste levering aanvaardbaar te achten. Daarvan uitgaande bestond er voor de inspecteur naar het oordeel van het Hof geen aanleiding een nader onderzoek naar de eind januari 2004 plaatsgevonden werkzaamheden te verrichten. De inspecteur mocht immers uitgaan van de door belanghebbende gestelde feiten met betrekking tot de werkzaamheden aan de winkelpassage. In elk geval kan belanghebbende aan het niet nader onderzoeken van de door haar gestelde feiten in de gegeven omstandigheden niet het vertrouwen ontlenen dat de levering op 6 februari 2004 belast was met omzetbelasting.

2.6.11. Het Hof concludeert dat belanghebbende noch aan de gemaakte afspraken, noch aan de omstandigheid dat de inspecteur in januari 2004 niet nogmaals een bezoek heeft gebracht aan de winkelpassage, het in rechte te beschermen vertrouwen kon ontlenen dat ter zake van de verkrijging door haar op 6 februari 2004 geen overdrachtsbelasting zou zijn verschuldigd. Ook in zoverre faalt derhalve het hoger beroep van belanghebbende.

Slotsom

2.7 Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

2.8. Proceskosten

Met betrekking tot de proceskosten geldt dat er geen termen aanwezig zijn voor een veroordeling van een der partijen in de proceskosten.

3. De beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Aldus vastgesteld door mrs. E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, A. Bijlsma, en D.B. Bijl leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is 19 mei 2008 in het openbaar uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.