Gerechtshof Amsterdam, 17-02-2009, BH3913, 08/00776

uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerknummer 06/468 van de rechtbank Haarlem van 4 juli 2008 in het geding tussen

en

- de inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 7 april 2006 de naheffingsaanslagen gehandhaafd en de boeten verminderd met 50% tot € 439 (50% x € 877), € 441 (50% x € 882) en € 439 (50% x € 878).

Met toestemming van partijen is een onderzoek ter zitting achterwege gebleven.

2. Overwegingen

2.1. Feiten

Het Hof stelt de feiten vast zoals hierna opgenomen.

2.1.2. Op verzoek van belanghebbende is voor de taxi met toepassing van artikel 72, lid 1, onderdeel n, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (verder de Wet MRB) vrijstelling van motorrijtuigenbelasting verleend.

2.1.3. De Belastingdienst heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. De resultaten van dit onderzoek zijn aan de inspecteur doorgegeven die op basis van dat onderzoek de naheffingsaanslagen heeft opgelegd.

2.1.4. De inspecteur heeft de in geschil zijnde MRB nageheven omdat naar zijn mening belanghebbende in de desbetreffende tijdvakken geen juiste en controleerbare kilometeradministratie heeft bijgehouden en ook met de overigens aanwezige administratie niet overtuigend heeft aangetoond dat de taxi geheel of nagenoeg geheel als zodanig werd gebruikt. Voor de onderbouwing van deze naheffingsaanslag verwijst de inspecteur in het verweerschrift dat hij bij de rechtbank heeft ingediend verder naar “het verweerschrift van de inspecteur van de Belastingdienst te [P] betreffende een bestreden naheffingsaanslag welke op grond van de Wet bpm is opgelegd”.

2.2. Het geschil in hoger beroep

In hoger beroep is in geschil of de rechtbank de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen terecht heeft vernietigd. De inspecteur neemt het standpunt in dat de uitspraak van de rechtbank moet worden vernietigd en – naar het Hof begrijpt – het beroep ongegrond moet worden verklaard. Belanghebbende is van mening dat de uitspraak van de rechtbank juist is en verzoekt om veroordeling van de Belastingdienst in alle kosten gemaakt “in de bezwaar en procesfase”.

2.3. Oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft, voor zover van belang voor het geschil in hoger beroep, het volgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de inspecteur als verweerder:

“De naheffingsaanslag

4.2. Vooropgesteld moet worden dat de algemene bevoegdheid van verweerder om te weinig geheven motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Voor een aantal specifieke situaties zijn ten dele van artikel 20 van de AWR afwijkende regels gegeven. Artikel 76, eerste lid, van de Wet MRB bepaalt dat bij constatering van het feit dat met betrekking tot een motorrijtuig ten onrechte een vrijstelling van belasting is verleend dan wel niet wordt voldaan aan de voor een vrijstelling gestelde voorwaarden, de belasting kan worden nageheven. Artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB bepaalt dat de na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van vier aaneensluitende tijdvakken van drie maanden met als laatste tijdvak dat waarin het in het eerste lid bedoelde feit wordt geconstateerd. Een vergelijkbare afwijking van artikel 20 van de AWR kwam voor in artikel 16 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van die wet (Kamerstukken II 1965/66, 8445, nr. 3, blz. 7) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was een praktische regeling te treffen voor de bewijsmoeilijkheden waarvoor verweerder zich ziet gesteld indien hij wil naheffen in situaties waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald, zonder dat kan worden vastgesteld sinds wanneer dat het geval is. Aangenomen moet worden dat dit ook de strekking is van de in de Wet MRB opgenomen afwijkingen van artikel 20 van de AWR, zoals artikel 76, tweede lid (HR 5 oktober 2001, nr. 36.493, BNB 2001/420).

4.3. De rechtbank is van oordeel dat de zinsnede ‘het in het eerste lid bedoelde feit wordt geconstateerd’ in artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB ziet op het tijdstip waarop daadwerkelijk, bijvoorbeeld naar aanleiding van een fysieke controle of een boekenonderzoek, wordt geconstateerd dat de vrijstelling ten onrechte is verleend dan wel aan de voor een vrijstelling gestelde voorwaarden niet wordt voldaan. Dit tijdstip is gelegen in het laatste tijdvak waarover ingevolge artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB kan worden nageheven en is bepalend voor de totale periode waarover op grond van laatstgenoemde bepaling kan worden nageheven. In de jurisprudentie over artikel 69 van de Wet MRB wordt een belangrijke rol toegekend aan de controle waarbij het feit wordt geconstateerd (HR 15 juli 1997, nr. 32.454, BNB 1997/315 en HR 14 december 2001, nr. 36.575, BNB 2002/69). Met de constatering van het in artikel 76, eerste lid, van de Wet MRB bedoelde feit kan niets anders zijn bedoeld dan de gewaarwording tijdens een dergelijke controle. Hierbij neemt de rechtbank in overweging dat de rechten van de belastingplichtige uitsluitend zijn gewaarborgd indien hem bekend wordt gemaakt wanneer de constatering precies heeft plaatsgevonden, zodat hij kan controleren of de naheffingsaanslag over de juiste periode is opgelegd.

4.4. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, kan aan de constatering van een in het eerste lid bedoeld feit, anders dan verweerder stelt, geen terugwerkende kracht worden verleend in die zin dat die constatering wordt toegerekend aan tijdvakken die zijn gelegen vóór de termijn van twaalf maanden voorafgaand aan het tijdstip van de controle. Dat in het onderhavige geval aan de hand van de administratie van eiser wel vastgesteld had kunnen worden sinds wanneer te weinig motorrijtuigenbelasting zou zijn betaald, doet hier, gelet op de duidelijke bewoordingen van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB, niet aan af. Indien de wetgever een andersluidende opvatting had gehuldigd, had hij de vrijstelling van artikel 72, eerste lid, onderdeel n, van de Wet MRB kunnen uitsluiten van de werking van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB en aldus kunnen aanknopen bij artikel 20 van de AWR.

4.5. De rechtbank stelt vast dat verweerder het relevante feit bij de vaststelling van de uitkomst van het boekenonderzoek, dus in oktober 2003, de datum van het controlerapport, heeft geconstateerd. Op dat moment maakte verweerder het bij hem gerezen vermoeden bekend dat niet aan de voorwaarden voor de vrijstelling zou zijn voldaan en verstrekte hij alle informatie waarop dit vermoeden was gebaseerd. Het aanmerken van het tijdstip van bekendmaking van het controlerapport als tijdstip van de constatering van het feit bevordert ook de rechtszekerheid, omdat een andersluidende opvatting, gelet op het tijdsverloop van het boekenonderzoek, de belastingplichtige over dit tijdstip in het ongewisse zou laten. Het zou dan voor hem niet mogelijk zijn om te controleren of de naheffingsaanslag is opgelegd in overeenstemming met artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB. Gelet op het tijdstip van de constatering, oktober 2003, had verweerder de bevoegdheid na te heffen over vier voorafgaande tijdvakken van drie maanden, waarvan het laatste eindigde in oktober 2003. Hieruit volgt dat de onderhavige naheffingsaanslagen in strijd met artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB zijn opgelegd.

4.6. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.”

2.4. Het oordeel van het Hof

2.4.2. De beslissing van de rechtbank is gebaseerd op het oordeel – zakelijk weergegeven – dat op grond van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB de periode waarover kan worden nageheven beperkt is en wel tot de twaalf maanden voorafgaande aan oktober 2003, zijnde het tijdstip waarop (aldus de rechtbank) de inspecteur geconstateerd heeft dat belanghebbende niet aan de voorwaarden voor de MRB-vrijstelling voldeed.

2.4.3. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt. Artikel 76 van de Wet MRB luidt, voor zover van belang, als volgt:

2.4.4. Over de strekking van de in dezen van belang zijnde bepalingen is in HR 5 oktober 2001, nr. 36.493, BNB 2001/420 het volgende overwogen:

“3.4. Vooropgesteld moet worden dat de algemene bevoegdheid van de inspecteur te weinig geheven motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de AWR. Voor een aantal specifieke situaties zijn in afdeling 7 van hoofdstuk II van de Wet - en, hier niet van belang, de artikelen 52 tot en met 54, 60 en 61, alsmede 69 en 70 - ten dele van artikel 20 van de AWR afwijkende regels gegeven. De afwijking van artikel 20 van de AWR in afdeling 7 van hoofdstuk II komt in essentie hierop neer dat de naheffingsaanslag wordt berekend over een tijdsduur van vier aaneensluitende tijdvakken van drie maanden met als laatste tijdvak dat waarin het tot naheffing aanleiding gevende feit is geconstateerd, behoudens voorzover de belastingplichtige overtuigend aantoont dat zich een van de in de Wet vermelde situaties heeft voorgedaan waarin evident is dat naheffing over de voorgeschreven periode onjuist zou zijn. Een vergelijkbare afwijking van artikel 20 van de AWR kwam voor in artikel 16 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van die wet (Kamerstukken II 1965/66, 8445, nr. 3, blz. 7) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was een praktische regeling te treffen voor de bewijsmoeilijkheden waarvoor de inspecteur zich ziet gesteld indien hij wil naheffen in situaties waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald, zonder dat kan worden vastgesteld sinds wanneer dat het geval is. Aangenomen moet worden dat dit ook de strekking is van de in de thans geldende wet opgenomen afwijkingen van artikel 20 van de AWR.”

2.4.5. De naheffingsaanslagen zijn gebaseerd op het standpunt van de inspecteur dat het belanghebbende in de naheffingstijdvakken ontbreekt aan een administratie op grond waarvan kan worden geoordeeld dat de (mede) bij hem in gebruik zijnde taxi geheel of nagenoeg geheel als taxi is gebruikt.

2.4.6. De last aannemelijk te maken dat de taxi geheel of nagenoeg geheel wordt gebruikt voor het verrichten van taxivervoer rust op belanghebbende als degene die zich op de vrijstelling heeft beroepen.

2.4.7. Het bewijsprobleem waarvoor de inspecteur zich in het algemeen gesteld ziet indien hij wil naheffen in een situatie waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald doet zich in een geval als hier aan de orde niet voor. Het onderhavige geval behoort derhalve niet tot de categorie gevallen waarvoor de naheffingsbevoegdheid van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB is bedoeld. De omstandigheid dat zich niet een situatie voordoet waarvoor artikel 76 is bedoeld, houdt naar het oordeel van het Hof niet in dat overigens niet zou kunnen worden nageheven op de voet van artikel 20 AWR. Een ander oordeel acht het Hof niet in overeenstemming met het in wezen aanvullende karakter van artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB. Artikel 76, tweede lid, van de Wet MRB heeft geen exclusieve werking. Mitsdien acht het Hof – anders dan de rechtbank – de inspecteur in het onderhavige geval op de voet van artikel 20 AWR bevoegd tot het opleggen van de in geschil zijnde naheffingsaanslagen MRB.

2.4.10. De slotsom is dat het in de onderhavige zaken ingestelde hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd behoudens voor zover het betreft de beslissing omtrent het griffierecht.

2.4.11. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling in verband met de behandeling van het door de inspecteur ingestelde hoger beroep. De rechtbank zal hebben te beslissen over het verzoek van belanghebbende tot vergoeding van de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar en de procedure bij de rechtbank.

3. Beslissingen

Aldus vastgesteld door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, J. den Boer en W.M.G. Visser, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands als griffier. De beslissing is op 17 februari 2009 in het openbaar uitgesproken.